Офіційний текст:

Стаття 43. Дивіденди та відсотки

1. Дивідендом визнається будь-який дохід, отриманий акціонером (учасником) від організації при розподілі прибутку, що залишається після оподаткування (у тому числі у вигляді відсотків за привілейованими акціями), за акціями (частками), що належать акціонеру (учаснику), пропорційно часткам акціонерів (учасників) статутний (складковий) капітал цієї організації.

До дивідендів також відносяться будь-які доходи, одержувані з джерел за межами Російської Федерації, що належать до дивідендів відповідно до законодавства іноземних держав.

2. Не визнаються дивідендами:

1) виплати при ліквідації організації акціонеру (учаснику) цієї організації у грошовій чи натуральній формі, що не перевищують внеску цього акціонера (учасника) до статутного (складеного) капіталу організації;

2) виплати акціонерам (учасникам) організації у вигляді передачі акцій цієї організації у власність;

3) виплати некомерційної організації на здійснення її основної статутної діяльності (не пов'язаної з підприємницькою діяльністю), здійснені господарськими товариствами, статутний капітал яких складається повністю із вкладів цієї некомерційної організації.

3. Відсотками визнається будь-який заздалегідь заявлений (встановлений) дохід, у тому числі у вигляді дисконту, отриманий за борговим зобов'язанням будь-якого виду (незалежно від способу його оформлення). При цьому відсотками визнаються, зокрема, доходи, отримані за грошовими вкладами та борговими зобов'язаннями.

Коментар юриста:

Положення цієї статті закріплюють поняття, що мають істотне значення для правильності обчислення та сплати конкретних податків, встановлених частиною другою Податкового кодексу РФ, зокрема, податку на прибуток організацій та податку на доходи фізичних осіб. Дивідендом визнається будь-який дохід, який отримує акціонери або інші учасники комерційної організації при розподілі її прибутку, що залишається після оподаткування, за умови, що розподіл прибутку здійснюється виходячи з принципу пропорційності часток таких акціонерів цієї організації в її статутному (складеному) капіталі. Відповідно до положень Цивільного Кодексу РФ розподіл прибутку між акціонерами (учасниками) провадиться акціонерними товариствами, товариствами з обмеженою відповідальністю, товариствами з додатковою відповідальністю, повними товариствами, командитними товариствами та виробничими кооперативами. Для цілей оподаткування доходи від розподілу прибутку організації, створеної у будь-якій із зазначених організаційно-правових форм, визнаватимуться дивідендами.

Дивідендом визнається також будь-який дохід, що отримується з джерел за межами РФ, що відноситься до дивідендів відповідно до законодавства іноземних держав. При цьому поширена практика, коли податок з дивідендів, що підлягають виплаті організації або фізичній особі, утримується від джерел виплати податковим резидентом відповідної країни. Згодом суми утриманого в такий спосіб податку певних випадках може бути враховані при обчисленні відповідних податків, встановлених законодавством РФ. Відмежування дивідендів від інших виплат акціонерам та іншим учасникам комерційних організацій має важливе практичного значення. Так щодо доходу від пайової участі у діяльності організації, отриманого у вигляді дивідендів, податок на доходи фізичних осіб стягується за ставкою 6%. При обчисленні податку на прибуток організацій доходи у вигляді дивідендів оподатковуються за такими ставками: 6% - за доходами, отриманими у вигляді дивідендів від російських організацій російськими організаціями та фізичними особами - податковими резидентами РФ, та 15% - за доходами, отриманими у вигляді дивідендів від Російських організацій іноземними організаціями, і навіть за доходами, отриманих як дивідендів російськими організаціями від іноземних организаций.

У випадку, якщо виплати, що здійснюються організаціями, не визнаються дивідендами, суми таких виплат включаються до податкової бази та оподатковуються на загальних підставах. Пункт 2 статті 43 має на меті повне виведення з-під оподаткування виплат, які взагалі не є доходом () і не дозволяє віднести до дивідендів передачу акціонеру організації її акцій у власність. При цьому доходи у вигляді вартості додатково отриманих організацією-акціонером акцій, розподілених між акціонерами за рішенням загальних зборів пропорційно до кількості акцій, що належать їм, не включаються до податкової бази з податку на прибуток організацій. Пункт 2 статті 43 виключає з числа дивідендів і відповідно з виплат, що підлягають оподаткуванню, такі, що провадяться некомерційною організацією на здійснення її основної статутної діяльності (не пов'язаної з підприємницькою), вироблені господарськими товариствами, статутний капітал яких складається повністю з вкладів цієї некомерційної організації.

З метою оподаткування відсотками визнається будь-який заздалегідь заявлений (встановлений) дохід, зокрема як дисконту, отриманий за борговим зобов'язанням будь-якого виду. Тобто головною ознакою цього виду доходу є заздалегідь встановлені його наявність та розмір. У числі боргових зобов'язань, з наявністю яких пов'язане виникнення доходу у вигляді відсотків, можуть бути: облігації, векселі, складські свідоцтва, кредити та позики та ін. Оподаткування відсотків як одного з видів доходів провадиться відповідно до положень частини другої Податкового кодексу РФ. При цьому закріплене у статті 43 їх визначення набуває важливого прикладного значення, оскільки його використання у практичній діяльності дозволяє правильно кваліфікувати конкретний вид доходу та обчислити відповідний податок.

Так перевищення суми відсотків за користування позиковими коштами, вираженими в рублях, обчисленій виходячи з трьох четвертих чинної ставки рефінансування, встановленої ЦБ РФ на дату отримання таких коштів, над сумою відсотків, обчисленою виходячи з умов договору, а також перевищення суми відсотків за користування позиковими коштами , вираженими в іноземній валюті, обчисленій виходячи з 9% річних, над сумою відсотків, обчисленою виходячи з умов договору, визнається матеріальною вигодою та включається до податкової бази з податку на доходи фізичних осіб. Відповідно до статті 217 Податкового кодексу РФ суми відсотків за державними казначейськими зобов'язаннями, облігаціями та іншими державними цінними паперами колишнього СРСР, Російської Федерації та її суб'єктів, а також за облігаціями та цінними паперами, випущеними за рішенням представницьких органів місцевого самоврядування, не підлягають оподаткуванню на прибутки фізичних осіб.

Бухгалтерський та податковий облік операцій з виплати дивідендів.

Увага!
З 01.01.2015. податкова ставка у вигляді дивідендів складає 13% .
(НК РФ "Податкові ставки")

Приклад 1

На початок 2005 року підприємство на рахунку 84 має нерозподілений прибуток.
У 2005 році Рада засновників ухвалила рішення про розподіл частини чистого прибутку між учасниками товариства у розмірі 115 000 руб.
Усі засновники працюють у організації за сумісництвом.
Якими проводками відображається ця операція у бухгалтерському та податковому обліку?
Як врахувати суму чистого прибутку минулих років, спрямованого на дивіденди у звітному 2005 році, при складанні податкової декларації з податку на прибуток?

Рішення

Суспільство має право щоквартально, раз на півроку або раз на рік приймати рішення про розподіл свого чистого прибутку між учасниками товариства.
Рішення про визначення частини прибутку товариства, що розподіляється між учасниками товариства, приймається загальними зборами учасників товариства.

При отриманні витягу з рішення Ради засновників про нарахування та виплату дивідендів необхідно зробити відображення даних сум у бухгалтерському обліку.
Порядок відображення цих сум безпосередньо залежатиме від того, кому виплачуються дивіденди.

юридичним особам,
фізичним особам, які є співробітниками товариства,
фізичним особам, які працюють у організації.

З умови прикладу випливає, що засновниками товариства є фізичні особи, з якими укладено трудові договори про роботу за сумісництвом.

Дивіденди, отримані від російської організації, є об'єктом оподаткування з податку доходи фізичних осіб (подп. 1 п.1, п. 1 ст. 209 НК РФ).
Обов'язок із утримання ПДФО виникає в джерела виплати доходу, тобто в організації, виходячи з п. 2 НК РФ.
При цьому податкова ставка ПДФО складає 9% (з 2015 - 13% ) (п. 4 ст. 224 НК РФ - втратив чинність з 1 січня 2015 р.).
Податкові агенти повинні утримати нараховану суму податку безпосередньо з доходів платника податків за її фактичної виплати (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Податкові агенти повинні перераховувати суми обчисленого і утриманого податку пізніше дня фактичного отримання банку готівки на виплату доходу, і навіть дня перерахування доходу з рахунків податкових агентів у банку рахунки платника податків (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Виходячи з вищевикладеного відображення в бухгалтерському обліку операцій з нарахування та виплати дивідендів засновникам проводитиметься таким чином.

Бухгалтерські проводки
Дебет	Кредит	Сума (Руб.)	Зміст
На дату прийняття рішення про нарахування та виплату дивідендів
		115 000	- сума прибутку, розподіленого для виплати дивідендів працівникам організації
На дату виплати дивідендів
		10 350	- сума утриманого податку на доходи фізичних осіб із дивідендів за ставкою 9% (з 2015 - 13% )
		104 650	- суму дивідендів за вирахуванням утриманого податку виплачено засновнику
		10 350	- суму ПДФО перераховано до бюджету

З питання відображення даних операцій у податковому обліку слід зазначити, що відповідно до підп. 1 ст. 270 НК РФ щодо податкової бази витрати як сум нарахованих платником податків дивідендів не враховуються. Отже, суми, що виплачуються, не вплинуть на базу оподаткування з податку на прибуток.

У податковій декларації з податку на прибуток за 2005 рік дані операції (напрямок частини прибутку минулих років на виплату дивідендів) відображатимуться в такий спосіб.
У додатку 2 до листа 02 сума нарахованих дивідендів буде включена до рядків 300 та 290.
Крім того, дані суми повинні відображатися у розділі А аркуша 03 за рядками 010, 060 та 072.

Дивіденди та Законодавство

1. Податковий кодекс РФ.

Стаття 214 НК. Особливості сплати податку на доходи фізичних осіб щодо доходів від пайової участі в організації.

1. Сума податку на доходи фізичних осіб (далі в цьому розділі - податок) щодо доходів від пайової участі в організації, отриманих у вигляді дивідендів, визначається з урахуванням положень цієї статті. 2. Сума податку щодо дивідендів, отриманих від джерел за межами Російської Федерації, визначається платником податків самостійно стосовно кожної суми отриманих дивідендів за ставкою, передбаченою пунктом 1 цього Кодексу. При цьому платники податків, які отримують дивіденди від джерел за межами Російської Федерації, мають право зменшити суму податку, обчислену відповідно до цієї глави, на суму податку, обчислену та сплачену за місцезнаходженням джерела доходу, тільки у випадку, якщо джерело доходу знаходиться в іноземній державі, з яким укладено договір (угоду) про уникнення подвійного оподаткування. У разі, якщо сума податку, сплачена за місцезнаходженням джерела доходу, перевищує суму податку, обчислену відповідно до цього розділу, отримана різниця не підлягає поверненню з бюджету. 3. Обчислення суми та сплата податку щодо доходів від пайової участі в організації, отриманих у вигляді дивідендів, здійснюються особою, що визнається відповідно до цього глави податковим агентом, окремо по кожному платнику податків стосовно кожної виплати зазначених доходів за податковими ставками, передбаченими цим Кодексом. . 4. Обчислення суми та сплата податку щодо доходів, отриманих у вигляді дивідендів за акціями російських організацій, здійснюються відповідно до цієї статті з урахуванням положень статті 226.1 цього Кодексу.

2. Федеральний закон від 26.12.1995 року № 208-ФЗ (ред. від 03.07.2016)
«Про акціонерні товариства»:

Стаття 42. Порядок виплати суспільством дивідендів

1. Суспільство має право за результатами першого кварталу, півріччя, дев'яти місяців звітного року та (або) за результатами звітного року приймати рішення (оголошувати) про виплату дивідендів за розміщеними акціями, якщо інше не встановлено цим Федеральним законом. Рішення про виплату (оголошення) дивідендів за результатами першого кварталу, півріччя та дев'яти місяців звітного року може бути ухвалене протягом трьох місяців після закінчення відповідного періоду. Суспільство має виплатити оголошені з акцій кожної категорії (типу) дивіденди, якщо інше не передбачено цим Федеральним законом. Дивіденди виплачуються грошима, а випадках, передбачених статутом товариства, - іншим майном. 2. Джерелом виплати дивідендів є прибуток товариства після оподаткування (чистий прибуток товариства). Чистий прибуток товариства визначається за даними бухгалтерської (фінансової) звітності товариства. Дивіденди з привілейованих акцій певних типів також можуть виплачуватись за рахунок раніше сформованих для цього спеціальних фондів суспільства. 3. Рішення про виплату (оголошення) дивідендів приймається загальними зборами акціонерів. Зазначеним рішенням мають бути визначені розмір дивідендів за акціями кожної категорії (типу), форма їх виплати, порядок виплати дивідендів у негрошовій формі, дата, на яку визначаються особи, які мають право на отримання дивідендів. При цьому рішення щодо встановлення дати, на яку визначаються особи, які мають право на отримання дивідендів, приймається тільки за пропозицією ради директорів (наглядової ради) товариства. 4. Розмір дивідендів не може бути більшим від розміру дивідендів, рекомендованого радою директорів (наглядовою радою) товариства. 5. Дата, на яку відповідно до рішення про виплату (оголошення) дивідендів визначаються особи, які мають право на їх отримання, не може бути встановлена ​​раніше 10 днів з дати прийняття рішення про виплату (оголошення) дивідендів та не пізніше 20 днів з дати прийняття такого рішення. 6. Строк виплати дивідендів номінальному власнику та професійному учаснику ринку цінних паперів довірчому управляючому, який зареєстрований у реєстрі акціонерів, не повинен перевищувати 10 робочих днів, а іншим зареєстрованим у реєстрі акціонерів особам - 25 робочих днів з дати, на яку визначаються особи, які мають декларація про отримання дивідендів. 7. Дивіденди виплачуються особам, які були власниками акцій відповідної категорії (типу) або особами, які здійснюють відповідно до федеральних законів права за цими акціями, на кінець операційного дня дати, на яку відповідно до рішення про виплату дивідендів визначаються особи, які мають право на їх одержання. 8. Виплата дивідендів у грошовій формі здійснюється у безготівковому порядку товариством або за його дорученням реєстратором, який здійснює ведення реєстру акціонерів такого товариства, або кредитною організацією. Виплата дивідендів у грошовій формі фізичним особам, права яких на акції враховуються в реєстрі акціонерів товариства, здійснюється шляхом перерахування коштів на їх банківські рахунки, реквізити яких є у реєстратора товариства або за відсутності відомостей про банківські рахунки шляхом поштового переказу коштів, а іншим особам, права яких на акції враховуються в реєстрі акціонерів товариства шляхом перерахування коштів на їх банківські рахунки. Обов'язок товариства з виплати дивідендів таким особам вважається виконаним з дати прийому переказуваних коштів організацією федерального поштового зв'язку або з дати надходження коштів до кредитної організації, в якій відкрито банківський рахунок особи, яка має право на отримання дивідендів, а у разі, якщо такою особою є кредитна організація - на її рахунок. Особи, які мають право на отримання дивідендів та права яких на акції враховуються у номінального власника акцій, отримують дивіденди у грошовій формі у порядку, встановленому законодавством Російської Федерації про цінні папери. Номінальний власник, якому було перераховано дивіденди і який виконав обов'язок з їхньої передачі, встановлену законодавством Російської Федерації про цінні папери, з які залежать від нього причин, зобов'язаний повернути їх товариству протягом 10 днів після закінчення одного місяця з дати закінчення терміну виплати дивідендів. 9. Особа, яка не отримала оголошених дивідендів у зв'язку з тим, що товариство або реєстратор не має точних і необхідних адресних даних або банківських реквізитів, або у зв'язку з іншим простроченням кредитора, має право звернутися з вимогою про виплату таких дивідендів (непотрібні дивіденди) протягом трьох років з дати прийняття рішення про їх виплату, якщо більший термін для поводження із зазначеною вимогою не встановлено статутом товариства. У разі встановлення такого строку у статуті товариства такий строк не може перевищувати п'ять років з дати ухвалення рішення про виплату дивідендів. Термін для поводження з вимогою про виплату незатребуваних дивідендів при його пропуску відновленню не підлягає, за винятком випадку, якщо особа, яка має право на отримання дивідендів, не подавала цієї вимоги під впливом насильства або загрози. Після закінчення такого терміну оголошені та незатребувані дивіденди відновлюються у складі нерозподіленого прибутку товариства, а обов'язок щодо їх виплати припиняється.

3. Федеральний закон від 8.02.1998 року № 14-ФЗ (ред. від 03.07.2016)
«Про товариства з обмеженою відповідальністю»:

Стаття 28. Розподіл прибутку товариства між учасниками товариства

1. Суспільство має право щоквартально, раз на півроку або раз на рік приймати рішення про розподіл свого чистого прибутку між учасниками товариства. Рішення про визначення частини прибутку товариства, що розподіляється між учасниками товариства, приймається загальними зборами учасників товариства. 2. Частина прибутку товариства, призначена для розподілу між його учасниками, розподіляється пропорційно їх часткам у статутному капіталі товариства. Статутом товариства при його заснуванні або шляхом внесення до статуту товариства змін за рішенням загальних зборів учасників товариства, прийнятим усіма учасниками товариства одноголосно, може бути встановлений інший порядок розподілу прибутку між учасниками товариства. Зміна та виключення положень статуту товариства, які встановлюють такий порядок, здійснюються за рішенням загальних зборів учасників товариства, прийнятим усіма учасниками товариства одноголосно. 3. Строк та порядок виплати частини розподіленого прибутку товариства визначаються статутом товариства або рішенням загальних зборів учасників товариства про розподіл прибутку між ними. Строк виплати частини розподіленого прибутку товариства не повинен перевищувати шістдесят днів з дня ухвалення рішення про розподіл прибутку між учасниками товариства. У разі, якщо термін виплати частини розподіленого прибутку товариства статутом або рішенням загальних зборів учасників товариства про розподіл прибутку між ними не визначено, зазначений термін вважається рівним шістдесяти дням від дня ухвалення рішення про розподіл прибутку між учасниками товариства. 4. У разі, якщо протягом терміну виплати частини розподіленого прибутку товариства, визначеного відповідно до правил пункту 3 цієї статті, частину розподіленого прибутку не виплачено учаснику товариства, він має право звернутися протягом трьох років після закінчення зазначеного строку до товариства з вимогою про виплату відповідної частини прибутку. Статутом товариства може бути передбачений більш тривалий термін для поводження з цією вимогою, при цьому зазначений термін не може перевищувати п'ять років з дня закінчення строку виплати частини розподіленого прибутку товариства, визначеного відповідно до правил пункту 3 цієї статті. Строк для поводження з вимогою про виплату частини розподіленого прибутку товариства у разі пропуску зазначеного терміну відновленню не підлягає, за винятком випадку, якщо учасник товариства не подавав цю вимогу під впливом насильства чи загрози. Після закінчення зазначеного терміну розподілена та незатребувана учасником частина прибутку відновлюється у складі нерозподіленого прибутку товариства.

Приклад 2

Акціонерне товариство у квітні 2006 року нарахувало акціонеру - фізичній особі, яка не є резидентом Росії, дивіденди за підсумками 2005 року у розмірі 6 000 рублів.
Вклад цього засновника у статутний капітал АТ становить 30 000 рублів.

Бухгалтерські проводки (При наведенні курсору на номер рахунку з'являється підказка)
Дебет	Кредит	Сума (Руб.)	Зміст
На дату ухвалення рішення про виплату дивідендів
		6 000	Відображено заборгованість перед акціонером з виплати дивіденду
На дату виплати дивідендів
		1 800 (6000 х 30%)	Утримано ПДФО з доходів у вигляді дивідендів, що виплачуються акціонеру - фізичній особі, яка не є резидентом Росії
		4 200 (6 000 – 1 800)	Погашено заборгованість перед акціонером - нерезидентом Росії
		1 800	ПДФО перераховано до бюджету

Відповідно до статті 7 НК РФ, якщо міжнародним договором Російської Федерації, що містить положення, що стосуються оподаткування та зборів, встановлені інші правила та норми, ніж передбачені НК РФ та прийнятими відповідно до нього нормативними правовими актами про податки та (або) збори, то застосовуються правила та норми міжнародних договорів Російської Федерації.

Так, наприклад, відповідно до підпункту «б» пункту 2 статті 10 Угоди між Урядом Російської Федерації та Урядом України від 8 лютого 1995 року «Про уникнення подвійного оподаткування доходів та майна та запобігання ухиленням від сплати податків» дивіденди, що належать акціонеру - , Внесок якого до статутного капіталу організації:

• не перевищує 50 000 доларів США або еквівалентну суму в національних валютах Договірних Держав, - оподатковуються у розмірі 15% від валової суми дивідендів.
• щонайменше 50 000 дол. США або еквівалентну суму в національних валютах Договірних Держав - оподатковуються у розмірі 5% валової суми дивідендів.

Для застосування зниженої ставки ПДФО при виплаті дивідендів платник податків має подати до податкового органу за місцем постановки на облік організації, яка виплачує дивіденди, підтвердження постійного місцеперебування в Україні, видане податковим органом України. Про це повідомляється у Листі Мінфіну Російської Федерації від 28 січня 2005 року №03-05-01-05/11. Підтвердження може бути подане як до сплати податку, так і протягом одного року після закінчення того податкового періоду, за результатами якого платник податків претендує застосування зниженої ставки податку (пункт 2 статті 232 НК РФ).

Статтею 42 Федерального закону від 26 грудня 1995 року №208-ФЗ «Про акціонерні товариства» передбачено виплату дивідендів у грошової, а й у натуральній формі.

У разі, вартість товарів чи іншого майна, що видається рахунок дивідендів, визначається порядку, встановленому статтею 40 НК РФ. Сума обчисленого податку утримується з будь-яких коштів, що виплачуються працівнику, не перевищуючи при цьому 50% від суми виплати.

У разі неможливості утримати податок з платника податків (наприклад, якщо акціонер не працює безпосередньо в даній організації), організація зобов'язана протягом одного місяця з дати виплати дивідендів у натуральній формі повідомити про це податковий орган за місцем свого обліку та про суму податку, надавши при цьому довідку за формою 2-ПДФО.

Нюанси податкового законодавства

Дивідендомвизнається будь-який дохід, отриманий акціонером (учасником) від організації при розподілі прибутку, що залишається після оподаткування, за акціями (частками), що належали акціонеру (учаснику), пропорційно часткам акціонерів (учасників) у статутному (складковому) капіталі цієї організації згідно з п. 1 ст. . 43 НК РФ.

З цієї статті можна дійти невтішного висновку, що з непропорційному розподілі прибутку між учасниками (акціонерами) такі виплати вже не будуть дивідендами.

Їх слід розглядати як інші доходи, одержувані платниками податків у результаті здійснення ними діяльності в РФ13 та оподатковувати вже за ставкою 13%.

Відповідно, якщо прибуток між учасниками розподіляється пропорційно їхнім часткам, то такі доходи визнаються дивідендами та оподатковуються за ставкою 9% (з 2015 - 13% ). Ця думка знайшла своє відображення в Листі Мінфіну РФ від 30.01.2006 № 03-03-04/1/65.

Кілька слів про дивіденди та УСНЯк відомо, організації, які застосовують спрощену систему оподаткування, звільняються з обов'язку ведення бухгалтерського обліку. Водночас, на «спрощенців» поширюються обов'язки податкових агентів.

Тому при виплаті доходів у вигляді дивідендів іншим організаціям вони зобов'язані у загальновстановленому порядку утримати у джерела виплати податок та внести їх у дохід федерального бюджету.

Для розрахунку необхідно знати розмір оголошених дивідендів, підлягають виплаті. Тому «спрощенці», які виплачують дивіденди, мають визначати чистий прибуток та вартість чистих активів відповідно до правил бухгалтерського обліку. В іншому випадку виплати дивідендів акціонерам (учасникам) вони не зможуть.

Відображення ПДФО з дивідендів у довідці

Компанія, яка виплачує дивіденди, виступає у ролі податкового агента. Вона звітує про суми виплаченого доходу та ПДФО з нього. Відомості наводять у довідці за формою 2-ПДФО(П. 2 ст. 230 НК РФ). Довідку подають до ІФНС не пізніше 1 квітня наступного року. Такий термін прописано у пункті 2 статті 230 НК РФ. У довідку включаються дані щодо виплачених, а не нарахованих дивідендів. Тому якщо компанія розподілила дохід учасникам у січні 2016 року, але виплатила його у квітні, відомості відобразіть у довідці за 2016 рік. Її подадуть до інспекції не пізніше 1 квітня 2017 року.

• Страхові внески при виплаті дивідендів не нараховуються.
• Дивіденди відображаються у формі 6-ПДФО.

Приклад 3

Рішення єдиного засновника про виплату дивідендів

Товариство з обмеженою відповідальністю «Торгівельна фірма "Гермес"»

РІШЕННЯ № 1
єдиного учасника (засновника)

м. Москва 31.03.2014

Я, Олександр Володимирович Звєрєв, паспорт серії 17 01 № 123456 виданий 15.01.2001 УВС м. Москви, що мешкає за адресою: м. Москва, вул. Полярна, буд. 10, кв. 153, єдиний учасник товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельна фірма "Гермес"», частка у статутному капіталі – 100 відсотків, прийняв рішення про наступне:

1. За підсумками роботи за I квартал 2014 року нарахувати проміжні дивіденди єдиному учаснику ТОВ «Торгівельна фірма "Гермес"» Олександру Володимировичу Звєрєву у розмірі 100 000 руб.

Виплата дивідендів - питання та відповіді

Що таке дивіденди

Ухвала містить Податковий кодекс РФ, частина I, розділ IV, глава 7, стаття 43. Дивідендом визнається будь-який дохід, отриманий акціонером (учасником) від організації при розподілі прибутку, що залишається після оподаткування (у тому числі у вигляді відсотків за привілейованими акціями), за акціям (часткам), що належать акціонеру (учаснику), пропорційно часткам акціонерів (учасників) у статутному (складковому) капіталі цієї організації.

Таке визначення містить документ під назвою "Методичні рекомендації з розробки дивідендної політики в акціонерних товариствах з державною участю", складений Федеральним агентством з управління державним майном.

Федеральний закон "Про акціонерні товариства" не містить поняття дивіденду, проте в ньому є статті, що описують порядок їх виплати та обмеження щодо виплат. Термін "дивіденд" використовується у статті 102 Цивільного кодексу Російської Федерації, але також не містить визначення, що це таке.

Таким чином, під терміном "дивіденд" слід розуміти ухвалу, зазначену в Податковому кодексі РФ.

Що не вважається дивідендом

Отже, не визнаються дивідендами:

виплати при ліквідації організації акціонеру (учаснику) цієї організації у грошовій чи натуральній формі, що не перевищують внеску цього акціонера (учасника) до статутного (складеного) капіталу організації;

виплати акціонерам (учасникам) організації у вигляді передачі акцій цієї організації у власність;

виплати некомерційної організації на провадження її основної статутної діяльності (не пов'язаної з підприємницькою діяльністю), здійснені господарськими товариствами, статутний капітал яких складається повністю із вкладів цієї некомерційної організації.

Незважаючи на те, що другий пункт свідчить про те, що виплата у вигляді передачі акцій не визнається дивідендами, фахівці зазначають, що якщо це передбачено статутом акціонерного товариства, то дивіденди можуть бути виплачені акціями. Такий спосіб розрахунку з акціонерами воліють компанії, яким необхідні кошти у розвиток бізнесу. Це вигідно і акціонеру - він отримує додаткові акції та його вага у компанії зростає. Таким чином тут є протиріччя між законом про акціонерні товариства та Податковим кодексом РФ.

Що є джерелом виплати дивідендів?

Відповідно до пункту 2 статті 42 Федерального закону "Про акціонерні товариства", джерелом виплати дивідендів є прибуток після оподаткування - чистий прибуток товариства, який визначається за даними бухгалтерської (фінансової) звітності. Крім того, дивіденди з привілейованих акцій певних типів також можуть виплачуватись за рахунок раніше сформованих для цього спеціальних фондів суспільства.

Кирило Нікітін,юрист юридичної фірми VEGAS LEX

Насправді в акціонерних товариствах можлива парадоксальна, начебто, ситуація, коли він обов'язок із виплаті дивідендів настає і за відсутності необхідних цього умов. Так, відповідно до пункту 2 статті 32 Закону про акціонерні товариства, у статуті товариства мають бути визначені розмір дивіденду та (або) вартість, що виплачується при ліквідації товариства (ліквідаційна вартість) за привілейованими акціями кожного типу. Розмір дивіденду визначається у твердій грошовій сумі або у відсотках до номінальної вартості привілейованих акцій. Розмір дивіденду за привілейованими акціями вважається певними також, якщо статутом товариства встановлено порядок їх визначення.

При цьому власники привілейованих акцій, розмір дивіденду за якими визначено у статуті акціонерного товариства, мають право на одержання зазначених дивідендів незалежно від наявності акціонерного товариства прибутку. Таким чином, за певних умов акціонери – власники звичайних акцій через закон можуть зовсім не отримати дивідендів, тоді як власникам привілейованих акцій, розмір дивіденду за якими визначено у статуті акціонерного товариства, будуть виплачені дивіденди у будь-якому випадку.

У якому вигляді виплачуються дивіденди

Дивіденди виплачуються грошима. Про це йдеться у пункті 1 статті 42 Федерального закону "Про акціонерні товариства". Якщо статутом товариства передбачена інша форма виплати дивідендів, вона може бути виплачена у натурі - як товарів, ресурсів, продукції чи послуг.

Як говорить пункт 8, статті 42, V глави ФЗ "Про акціонерні товариства", виплата дивідендів у грошовій формі здійснюється в безготівковому порядку товариством або за його дорученням реєстратором, який здійснює ведення реєстру акціонерів такого товариства, або кредитною організацією. Виплата дивідендів здійснюється шляхом перерахування коштів на банківські рахунки, реквізити яких є у реєстратора товариства, або за відсутності відомостей про банківські рахунки – поштовий переказ. Це положення явно вказує на вимогу виплачувати дивіденди тільки безготівковим способом.

Якщо компанія виплатить дивіденди в інший спосіб, ніж безготівковим переказом, то вона може бути оштрафована на суму від 500 до 700 тис рублів. Термін давності притягнення до відповідальності щодо цього порушення - один рік.

Обов'язок товариства з виплати дивідендів особам вважається виконаною з дати прийому переказуваних коштів організацією федерального поштового зв'язку або з дати надходження коштів до кредитної організації, в якій відкрито банківський рахунок особи, яка має право на отримання дивідендів, а у разі, якщо такою особою є кредитна організація, - її рахунок.

Примітно, що якщо компанія після оголошення про виплату дивідендів не виплатила їх у встановлений термін, акціонер може звернутися до суду про стягнення належної суми дивідендів, а також відсотків за прострочення виконання грошового зобов'язання.

Наведені положення можна з певною часткою припущення застосувати і до товариств з обмеженою відповідальністю. Так, Федеральний закон №08.02.1998 №14-ФЗ "Про товариства з обмеженою відповідальністю" (далі – Закон про ТОВ), так само не дає легального визначення терміну "дивіденд", проте регулює питання "розподілу чистого прибутку серед учасників товариства". Закон про ТОВ аналогічно регулює джерела виплати дивідендів, і навіть випадки обмеження їх виплати.

Разом з тим, на відміну від законодавства про акціонерні товариства, Закон про ТОВ дає учасникам можливість іншого порядку розподілу прибутку (не пропорційного) виключно у разі попередньої наявності у Статуті такого порядку.

Ще однією відмінністю є заборона ТОВ приймати рішення про розподіл свого прибутку між учасниками до виплати дійсної вартості частки (частини частки) учасника цього товариства у випадках, передбачених Законом про ТОВ.

Як утримувати податок з дивідендів, що виплачуються грошима

Особливості утримання податку на доходи фізичних осіб встановлені статтями 214, 226.1, 224 таки Податкового кодексу РФ.

Утриманням податку при виплаті доходу у вигляді дивідендів за акціями російських компаній займається податковий агент - довірчий керуючий або професійний брокер, які ведуть на користь платника податків операції з брокерського обслуговування, а також у рамках договорів довірчого управління, доручення, комісії або агентського договору з платником податків.

Для податкових резидентів Росії податкова ставка встановлюється у вигляді 13% щодо доходів від пайової участі у діяльності організації, отриманих як дивідендів. Для нерезидентів, які одержують дохід за такими ж умовами, податкова ставка становить 15%.

Оподаткування нерезидентів передбачає іншу ставку утримуваного податку у разі, якщо нерезидент має громадянство країни, з якою Росія підписала угоду про уникнення подвійного оподаткування. Список країн, із якими підписані угоди, і навіть самі угоди, перебувають у сайті Федеральної податкової служби РФ.

Ці угоди мають вищу юридичну чинність, ніж Податковий кодекс РФ. Про це прямо сказано у статті 7 Податкового кодексу РФ: "Якщо міжнародним договором Російської Федерації, що містить положення, що стосуються оподаткування та зборів, встановлені інші правила та норми, ніж передбачені цим Кодексом та прийнятими відповідно до нього нормативними правовими актами про податки та (або) ) зборах, то застосовуються правила та норми міжнародних договорів Російської Федерації ".

Варто звернути увагу, що з 1 січня 2015 року скасовано ставку оподаткування в 9% для податкових резидентів РФ – фізичних осіб. Таким чином компанії тепер не можуть оптимізувати податкове навантаження за рахунок "дивідендних" доходів. Нова ставка податку застосовується до виплат, які провадяться після першого січня 2015 року.

Кирило Нікітін, юрист юридичної фірми VEGAS LEX

З прийняттям так званого "антиофшорного пакету законів" суттєво знизилася привабливість широко поширеного способу податкової оптимізації у вигляді виплати дивідендів учасникам (акціонерам) – іноземним контрольованим компаніям та застосування пільгових податкових ставок.

Оскільки більшість офшорних юрисдикцій немає угод про уникнення подвійного оподаткування з Російською Федерацією, при виплаті дивідендів на офшорну компанію в Росії, стягується податок у джерела.

Разом з тим, з урахуванням тенденції до "деофшоризації" у російському праві, видається, що застосування такої стратегії може незабаром стати невигідним.

Мета "антиофшорного" пакету законів - зробити невигідним використання офшорних компаній з метою податкового планування.

Внесеними поправками передбачено два підходи до оподаткування діяльності іноземних офшорних та "транзитних" афілійованих компаній:

визнання російським платником податків не розподіленого прибутку своїх контрольованих іноземних компаній як доход, що підлягає оподаткуванню;

визнання іноземної компанії податковим резидентом Російської Федерації з обов'язком обчислення та сплати прибуток організацій як російської організацією.

Доходи за дивідендами утворюють окрему податкову базу, згідно з пунктом 3 статті 210 Податкового кодексу РФ, до них не застосовуються податкові відрахування (стандартні, майнові, професійні, соціальні).

Як утримувати податок з негрошових дивідендів

Якщо виплата дивідендів відбувається над грошових коштах, а вигляді майна (чи взагалі будь-яких активів підприємства), це вважається реалізацією - таку позицію займає Федеральна податкова служба і Міністерство фінансів. А це означає, що виникає база оподаткування, в результаті число і характер податків залежатиме від того режиму оподаткування, в якому знаходиться підприємство. Таким чином, якщо виникає бажання виплатити дивіденди майном, необхідно вирішити це питання з бухгалтером та юристом компанії.

У кожному разі фірма під час виплати дивідендів у негрошової формі має, як податковий агент, утримати податок. Якщо компанія не має на це грошей і утримати податок неможливо, вона повинна протягом місяця повідомити про це податкову інспекцію. Друге таке повідомлення необхідно надіслати до податкової інспекції та за місцем власної реєстрації. Податкова служба, отримавши повідомлення, самостійно вимагатиме у акціонера сплати податку за отримане майно.

Крім податків, з дивідендів не утримуються жодні інші платежі, у тому числі до позабюджетних фондів - пенсійного або Фонду соціального страхування. У ці фонди нараховуються внески з платежів, що виникли внаслідок трудових відносин, або за договорами цивільно-правового характеру, які передбачають виконання робіт чи послуг. Дивіденди - це розподіл чистого прибутку, що залишився після сплати всіх податків, вони перебувають поза межами трудових відносин.

Чи зобов'язана компанія виплачувати дивіденди?

Суспільство має право не розподіляти прибуток у дивіденди. Відповідно до постанови ФАС Московського округу від 17 вересня 2007 р. № КГ-А40/6638-07, "ухвалення рішення про нарахування дивідендів та їх виплату акціонерам, пропорційно розміщеним акціям, є правом, але не обов'язком товариства. Інше тлумачення статті 42 ФЗ може навести до довільного втручання у приватні справи учасників цивільних відносин, що неприпустимо через основні засади цивільного законодавства, передбачених пунктом 1 статті 1 Цивільного кодексу Російської Федерації".

Примітно, що судова практика Англії та США передбачає право акціонера звернутися до суду та вимагати виплати дивідендів навіть у тому випадку, якщо вони не оголошені, а діяльність компанії показує прибуток.

Кирило Нікітін, юрист юридичної фірми VEGAS LEX

На неприпустимість примусу суспільства на виплату дивідендів звертають увагу вищі судові інстанції РФ. Так, в абз. "б" пункту 15 Постанови Пленуму Верховного Суду РФ № 90 та Пленуму ВАС РФ № 14 від 09.12.1999 "Про деякі питання застосування Федерального закону "Про товариства з обмеженою відповідальністю" роз'яснено, що якщо загальними зборами учасників товариства не приймалося рішення про розподіл частини прибутку, суд немає права задовольняти вимогу про зобов'язання їх виплати, оскільки вирішення питання про розподіл прибутку належить до виключної компетенції загальних зборів учасників товариства.

Хто має право на отримання дивідендів

Для визначення кола акціонерів, які мають право на отримання дивідендів, проводиться закриття реєстру, внаслідок чого визначаються власники звичайних та привілейованих акцій. З 2014 року змінився порядок та строки виплати дивідендів, зазначені у ФЗ "Про акціонерні товариства". Наразі дата закриття реєстру визначається загальними зборами акціонерів товариства на пропозицію ради директорів. Дата призначається не раніше 10 і пізніше 20 днів після проведення цих зборів. Таким чином, дата закриття реєстру акціонерів, які мають право брати участь у загальних зборах, не збігається з датою закриття реєстру для визначення акціонерів, які мають право на дивіденди.

Коли акціонер має право на отримання дивідендів.

Кожен акціонер має право отримання дивідендів з допомогою чистий прибуток підприємства. Воно виникає у виконанні всіх таких умов:

за підсумками звітного періоду компанія отримала чистий прибуток,

рада директорів або наглядова рада товариства ухвалила рішення, з рекомендаціями щодо розміру дивідендів,

проведено загальні збори акціонерів, із загальною кількістю голосуючих акцій - більше половини,

на порядку денному загальних зборів акціонерів було питання про виплату дивідендів,

дотримано умови, що розмір дивідендів не буде більше рекомендованого радою директорів або наглядовою радою товариства,

оголошено рішення, прийняті загальними зборами акціонерів,

настав термін виплати дивідендів,

акціонер перебуває у реєстрі осіб, які мають право на дивіденди.

Якщо хоча б умова не виконується, дивіденди не виплачуються.

Коли не можна виплачувати дивіденди

Це питання регламентується у статті 43 ФЗ "Про акціонерні товариства". Зокрема, не можна приймати рішення про виплату дивідендів, якщо не до кінця сплачено статутний фонд компанії, якщо компанія перебуває у стані банкрутства, або якщо виплата дивідендів призведе її до такого стану. Також, не можна ухвалювати рішення про виплату дивідендів лише частини власників акцій, дивіденди виплачуються або всім, або нікому.

У який термін треба виплачувати дивіденди

Стаття 42 ФЗ "Про акціонерні товариства" вказує, що термін виплати дивідендів номінальному власнику і професійному учаснику ринку цінних паперів довірчому керувальному, який зареєстрований у реєстрі акціонерів, не повинен перевищувати 10 робочих днів, а іншим зареєстрованим у реєстрі акціонерів особам - 25 робочих днів з дати, яку визначаються особи, мають право отримання дивідендів.

Скільки грошей треба спрямовувати на дивіденди

Закон не обмежує межу виплат за дивідендами від прибутку для компаній, у яких немає участі держави. Вказується лише, що розмір дивідендів не може бути більшим за рекомендований радою директорів або наглядовою радою товариства.

Державні підприємства мають спрямовувати на виплату дивідендів щонайменше 50% прибутку. Згідно з нещодавно підписаним документом, держкомпанії повинні вважати дивіденди за 2015 рік за МСФЗ, якщо вона більша за РСБУ. Також зазначається, що чистий прибуток, не розподілений на фінансування інвестиційних проектів та інші цілі, необхідно спрямовувати на виплату дивідендів. Інвестиційні проекти повинні відповідати встановленим в акціонерному товаристві вимогам доходності.

Складні питання оподаткування дивідендів (Фоєвцов С.)

Дата розміщення статті: 17.11.2015

Розглянемо основні питання, із якими стикаються платники податків під час виплати дивідендів. Зокрема, пов'язані з визнанням виплат як дивіденди та врахування витрат за ними.

Виплати, що визнаються дивідендами

Дивідендом визнається будь-який дохід, отриманий акціонером (учасником) від організації при розподілі прибутку, за акціями (частками), що належать акціонеру (учаснику), пропорційно часткам акціонерів (учасників) у статутному (складеному) капіталі цієї організації (ст. 43 НК РФ).
Джерелом виплати дивідендів є чистий прибуток організації. У найзагальнішому вигляді чистий прибуток - це частина прибутку, що залишається у компанії після сплати податків та інших платежів і що надходить у повне її розпорядження. Організація самостійно визначає напрями використання чистий прибуток.
Наприклад, якщо чистий прибуток був раніше спрямовано формування фондів, передбачених ст. 35 Федерального закону від 26.12.1995 N 208-ФЗ "Про акціонерні товариства" (далі - Закон про АТ), виплати зі складу нерозподіленого раніше прибутку повинні кваліфікуватися як дивіденди (Лист Мінфіну Росії від 20.03.2012 N 03-03-06/1 /133). До цього варто додати, що ні податкове, ні цивільне законодавство не містять обмежень щодо виплати дивідендів у поточному році з нерозподіленого прибутку минулих років за відсутності фондів.
Зазначимо, що у деяких випадках дивіденди можуть розподілятися непропорційно часткам у статутному капіталі суспільства. Така ситуація була описана в Листі ФНП Росії від 16.08.2012 N ЕД-4-3/ [email protected], направленому спільно з Листом Мінфіну Росії від 30.07.2012 N 03-03-10/84 на адресу нижчестоящих податкових органів (даний Лист розміщено на офіційному сайті ФНП Росії). У цьому Листі Мінфін Росії робить висновок, що у разі непропорційного розподілу чистого прибутку товариства частина чистого прибутку, розподілена між учасниками непропорційно до їхніх частин у статутному капіталі, не визнається з метою оподаткування дивідендами.
Цей висновок Мінфін Росії робить на підставі того, що Федеральним законом від 08.02.1998 N 14-ФЗ "Про товариства з обмеженою відповідальністю" (далі - Закон про ТОВ) встановлено, що частина прибутку товариства, призначена для розподілу між його учасниками, розподіляється пропорційно їх часткам у статутному капіталі суспільства. При цьому статутом товариства може бути встановлений інший порядок розподілу прибутку між учасниками. З огляду на те, що ст. 43 НК РФ безпосередньо встановлено, що дивідендами визнаються виплати за рахунок чистого прибутку "пропорційно часткам" учасників у суспільстві, Мінфін Росії приходить до висновку, що при непропорційному розподілі чистого прибутку такі доходи не визнаються дивідендами з метою оподаткування.
У зазначеному Листі чиновники зазначають, що до таких доходів має застосовуватись стандартна ставка з ПДФО (у розмірі 13% для одержувачів – російських резидентів) або стандартна ставка з податку на прибуток (у розмірі 20%).
Аналогічна позиція була висловлена ​​у Листі Мінфіну Росії від 09.09.2013 N 03-04-06/37090. Йшлося там про те, що при розподілі прибутку споживчого кооперативу між його членами з урахуванням особистого трудового вкладу та (або) іншої участі, тобто непропорційно до пайових внесків, такий дохід учасників кооперативу не може бути визнаний дивідендом (при цьому грошові, що виплачуються членам кредитного кооперативу) кошти пропорційно до суми пайових внесків за рахунок частини доходів кредитного кооперативу за підсумками його діяльності за фінансовий рік, що залишилася після оподаткування, визнаються дивідендами (див. також Лист Мінфіну Росії від 26.03.2012 N 03-04-06/3-75)).
Неоднозначним тут є питання необхідності утримання податку у джерела щодо таких "непропорційних" виплат при розподілі прибутку на користь іноземної компанії.
Якщо дивіденди виплачуються акціями стороннього емітента, то такі виплати також визнаються дивідендами для цілей оподаткування.
Цікавим також є питання, пов'язане з визнанням частини майна, що розподіляється при ліквідації, як дивіденди у разі, коли ліквідована компанія раніше отримала фінансову допомогу від материнської компанії. Зокрема, при ухваленні рішення про ліквідацію ТОВ постає питання: чи визнається дивідендом виплата на користь засновника не використаного на момент ліквідації залишку безоплатної фінансової допомоги? Мінфін Росії зробив висновок, що всі виплати при ліквідації, що перевищують внесок у статутний капітал, слід розглядати як дивіденди. Відповідно, до таких виплат необхідно застосовувати податкові ставки як для доходів у вигляді дивідендів (листи Мінфіну Росії від 14.01.2013 N 03-08-05, від 18.10.2012 N 03-08-05).
Дохід у вигляді дивідендів також виникає і у разі збільшення компанією статутного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку без зміни частки учасників такої компанії (Лист Мінфіну Росії від 12.04.2012 р. N 03-08-05/2).
Суди в деяких випадках розглядають питання, пов'язані з визнанням тих чи інших сум як дивіденди. Перерахуємо розглянуті ситуації, коли отримуваний учасником або акціонером дохід не відноситься до дивідендів:
- чистий прибуток перестав бути джерелом виплат суспільством учаснику, т.к. вона отримана у меншому обсязі, ніж здійснені виплати (Постанова ФАС Уральського округу від 24.03.2010 N Ф09-1861/10-С3 у справі N А60-33426/2009-С8);
- у момент отримання доходу статутний капітал був не повністю сплачений (Постанова ФАС Уральського округу від 28.11.2005 N Ф09-26/05-С2 у справі N А76-9607/04);
- одержувачами доходу не всі учасники, тобто. дохід виплачено непропорційно частці учасника в статутному капіталі у порядку нагляду), від 08.07.2008 у справі N А55-16023/07);
- факту розподілу прибутку, що залишається після оподаткування, не було (Постанова Дев'ятого арбітражного апеляційного суду від 25.12.2006, 09.01.2007 N 09АП-15910/2006-АК у справі N А40-36737-26)
Нагадаємо, що дивіденди - це будь-які доходи, одержувані з джерел за межами Росії, які стосуються дивідендів відповідно до законодавства іноземних держав. Окрім цього, згідно з п. 4 ст. 269 ​​НК РФ частина відсотків за контрольованою заборгованістю може бути прирівняна до дивідендів.
Додатково зазначимо, що НК РФ безпосередньо передбачено (п. 2 ст. 43 НК РФ), що не визнаються дивідендами:
1) виплати при ліквідації організації акціонеру (учаснику) цієї організації у грошовій чи натуральній формі, що не перевищують внеску цього акціонера (учасника) до статутного (складеного) капіталу організації;
2) виплати акціонерам (учасникам) організації у вигляді передачі акцій цієї організації у власність;
3) виплати некомерційної організації на здійснення її основної статутної діяльності (не пов'язаної з підприємницькою діяльністю), здійснені господарськими товариствами, статутний капітал яких складається повністю із вкладів цієї некомерційної організації.

Витрати та витрати, пов'язані з виплатою дивідендів, які можуть бути враховані з метою податку на прибуток

При визначенні податкової бази не враховуються витрати як сум отриманих дивідендів та інших сум прибутку після оподаткування (п. 1 ст. 270 НК РФ).

Витрати на виплату дивідендів

Витратами визнаються будь-які витрати за умови, що вони здійснені для здійснення діяльності, спрямованої на отримання доходу (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Положення п. 1 ст. 270 НК РФ, що виключають зі складу витрат, що враховуються з метою оподаткування, суми нарахованих дивідендів, не можуть бути розцінені як встановлюють одночасно і припис про неприпустимість обліку у складі витрат витрат, понесених платником податків у зв'язку з виплатою цих дивідендів. Невключення дивідендів до складу витрат, що враховуються для цілей оподаткування, обумовлено не кваліфікацією даних витрат як не пов'язаних з діяльністю, спрямованою на отримання доходу, а тим, що дивіденди є сумою чистого прибутку, що залишився після оподаткування та розподіляється між учасниками. Ці висновки випливають з Постанови Президії ВАС РФ від 23.07.2013 N 3690/13.
Однак відповідно до Листів Мінфіну Росії від 06.05.2013 N 03-03-06/1/15774, від 18.03.2013 N 03-03-06/1/8152 витрати у вигляді процентів за позикою, залученою для виплати дивідендів, не можуть бути враховані з метою оподаткування прибутку, оскільки зроблено не з метою отримання доходу.

Валютна переоцінка за дивідендами

АТ за результатами першого кварталу, півріччя, дев'яти місяців фінансового року та (або) за результатами фінансового року вправі приймати рішення (оголошувати) про виплату дивідендів за розміщеними акціями. Рішення про виплату (оголошення) дивідендів за результатами першого кварталу, півріччя та дев'яти місяців фінансового року може бути ухвалене протягом трьох місяців після закінчення відповідного періоду (п. 1 ст. 42 Закону про АТ).
Джерелом виплати дивідендів є прибуток товариства після оподаткування (чистий прибуток товариства). Чистий прибуток товариства визначається за даними бухгалтерської звітності товариства. Дивіденди з привілейованих акцій певних типів також можуть виплачуватись за рахунок раніше сформованих для цього спеціальних фондів товариства (п. 2 ст. 42 Закону про АТ).
Виплата дивідендів у іноземній валюті перестав бути порушенням валютного законодавства. Тому резиденти вправі без будь-яких обмежень виплачувати зі своїх поточних валютних рахунків, відкритих в уповноважених банках, нерезидентам дивіденди в іноземній валюті за акціями російських емітентів, які є внутрішніми цінними паперами (ст. 6 Федерального закону від 10.12.2003 N валютному регулюванні та валютному контролі", п. 1 Інформаційного листа Банку Росії від 31.03.2005 N 31 "Питання, пов'язані із застосуванням Федерального закону від 10.12.2003 N 173-ФЗ "Про валютне регулювання та валютний контроль" та нормативних актів ).
Закон про АТ також не містить заборони виплати дивідендів в іноземній валюті. Таким чином, виплата дивідендів в іноземній валюті дозволена як валютним, і корпоративним законодавством.
Законом про АТ (як і Законом про ТОВ) передбачено строк, протягом якого оголошені дивіденди можуть бути виплачені. Враховуючи, що у разі оголошення та виплати дивідендів в іноземній валюті з дати їх оголошення та за датою їх виплати курс іноземної валюти до рубля може змінитися, у бухгалтерському обліку виникає валютна переоцінка за зобов'язанням щодо виплати дивідендів.
Питання полягає в тому, чи можна (і чи потрібно) цю валютну переоцінку за дивідендами визнавати у податкових цілях. На підставі пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ до складу позареалізаційних витрат, не пов'язаних з виробництвом і реалізацією, включаються обґрунтовані витрати на провадження діяльності, безпосередньо не пов'язаної з виробництвом і реалізацією, зокрема витрати у вигляді негативної курсової різниці, за винятком негативної курсової різниці, що виникає від переоцінки виданих ( отриманих) авансів. Там же зазначено, що негативною курсовою різницею з метою НК РФ визнається курсова різниця, що виникає при зниженні цін у вигляді валютних цінностей (за винятком цінних паперів, номінованих в іноземній валюті) і вимог, вартість яких виражена в іноземній валюті, або при дооцінці зобов'язань, вартість яких виражена іноземній валюті. Аналогічна норма призначена для позитивної переоцінки.
При цьому відзначимо, що НК РФ не роз'яснено, чи можна при оподаткуванні прибутку врахувати у складі витрат негативні (позитивні) курсові різниці, що виникають при виплаті дивідендів іноземній валюті. Офіційна позиція щодо цієї проблеми також не склалася.

Судова практика. При цьому Президія ВАС РФ у Постанові від 29.05.2012 N 16335/11 у справі N А81-5904/2010 ухвалила рішення, згідно з яким при виплаті дивідендів в іноземній валюті негативні курсові різниці враховуються у витратах з метою обчислення податку на прибуток. Судді визнали правомірним облік у витратах негативних курсових різниць, що виникли під час виплати дивідендів. Вони вказали, що дивіденди є прибутком, що розподіляється між учасниками товариства, отриманим в результаті підприємницької діяльності. Отже, зобов'язання щодо виплати дивідендів не можна розглядати як прийняте поза зв'язком із діяльністю, спрямованою отримання доходу.
Крім того, негативна курсова різниця, отримана в результаті дооцінки вираженого в іноземній валюті зобов'язання з виплати дивідендів, виникає об'єктивно поза волею платника податків внаслідок макроекономічних процесів та зміни курсу рубля по відношенню до іноземної валюти і є втратою у майновій сфері платника податків внаслідок збільшення розміру його зобов'язання у карбованцевому обчисленні. Така негативна курсова різниця, отримана при дооцінці дивідендів в іноземній валюті, сама собою дивідендами не є і не збільшує їх розміру.
Президія ВАС РФ також пояснила, що положення п. 1 ст. 270 НК РФ, що виключають зі складу витрат суми нарахованих дивідендів, не встановлюють розпорядження про неприпустимість обліку курсових різниць, що виникають при їх переоцінці. Таким чином, компанія, яка зазнала витрат у вигляді негативної курсової різниці, отриманої у зв'язку з переоцінкою зобов'язання акціонерного товариства щодо виплати акціонерам дивідендів, виражених в іноземній валюті, має правові підстави для обліку таких витрат у складі позареалізаційних витрат при обчисленні податку на прибуток.

Податкові ставки щодо дивідендів

Податок на прибуток фізичних осіб

З 1 січня 2015 р. доходи від пайової участі в діяльності організацій, отримані фізичними особами - податковими резидентами РФ у вигляді дивідендів, оподатковуються ПДФО за ставкою 13% (до 2015 р. була ставка у розмірі 9%). Відповідні зміни до НК РФ були внесені Федеральним законом від 24.11.2014 N 366-ФЗ "Про внесення змін до частини другої Податкового кодексу Російської Федерації та окремі законодавчі акти Російської Федерації" (далі – Закон N 366-ФЗ).
Дивіденди, виплачені до набрання чинності Законом N 366-ФЗ (до 01.01.2015), оподатковуються ПДФО із застосуванням податкової ставки 9% (ст. 9 Закону N 366-ФЗ, Лист Мінфіну Росії від 26.03.2015 N 03-04 / 16798).
Іншими словами, якщо дивіденди виплачуються у 2015 р., то до них потрібно застосовувати ставку 13% (навіть якщо рішення про виплату дивідендів було ухвалено у 2014 р.).
При розрахунку бази з ПДФО щодо дивідендів необхідно враховувати особливості, встановлені ст. 275 НК РФ визначення суми прибуток з доходів від пайової участі у діяльності організацій.
Якщо акціонери/учасники є російськими податковими резидентами (п. 2 ст. 207 НК РФ), ПДФО з дивідендів треба сплачувати за ставкою 15% замість нормальної підвищеної ставки 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ).

Податок на прибуток

З 1 січня 2015 р. також підвищено ставку податку на прибуток з дивідендів зі "стандартних" 9 до 13%.
Податки на дивіденди, виплачені у 2014 р., які оподатковувалися за ставкою 9%, перерахунку не підлягають (Лист Мінфіну Росії від 20.03.2015 N 03-03-06/1/15509).
Нагадаємо, що до податкової бази, яка визначається за доходами, отриманими у вигляді дивідендів, застосовуються такі податкові ставки:
1) 0% - за доходами, отриманими російськими організаціями у вигляді дивідендів за умови, що на день прийняття рішення про їх виплату організація, що отримує дивіденди, протягом не менше 365 календарних днів безперервно володіє на праві власності не менше ніж 50% вкладу (часток) у статутному (складеному) капіталі (фонді) організації, що виплачує дивіденди, або депозитарними розписками, що дають право на отримання дивідендів, у сумі, що відповідає не менше 50% загальної суми виплачуваних організацією дивідендів.
Якщо організація, що виплачує дивіденди, є іноземною, податкова ставка застосовується як щодо організацій, держава постійного місцезнаходження яких не включена до затвердженого Мінфіном Росії Переліку держав і територій, що надають пільговий податковий режим оподаткування та (або) не передбачають розкриття та подання інформації при проведенні фінансових операцій ( офшорні зони);

До відома. Цікавим моментом застосування податкової ставки у розмірі 0% є випадок, коли дивіденди виплачуються із прибутку, отриманого за підсумками 2009 р. (і раніше). Зокрема, відповідно до пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ у редакції, що діяла до 01.01.2011, податкова ставка 0% застосовувалася за доходами, отриманими російськими організаціями у вигляді дивідендів, за умови, що на день ухвалення рішення про їх виплату організація, що отримує дивіденди, протягом не менше 365 календарних днів безперервно володіє на праві власності не менше ніж 50% вкладу (часток) у статутному (складеному) капіталі (фонді) організації, що виплачує дивіденди, або депозитарними розписками, що дають право на отримання дивідендів у сумі, що відповідає не менш ніж 50% загальної суми виплачуваних організацією дивідендів, та за умови умови, що вартість придбання та (або) отримання відповідно до законодавства РФ у власність вкладу (частки) у статутному (складеному) капіталі (фонді) організації, що виплачує дивіденди, або депозитарних розписок, що дають право на отримання дивідендів, перевищувала 500 млн руб.
В абз. 1 пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ внесено зміни, згідно з якими виключено умову про перевищення 500 млн руб. за вартістю вкладу (частки) у статутному (складеному) капіталі (фонді) організації, що виплачує дивіденди, або депозитарних розписок з метою застосування нульової ставки податку на прибуток за доходами, отриманими у вигляді дивідендів (пп. "а" п. 9 ст. 1 Федерального закону від 27.12.2009 N 368-ФЗ "Про внесення змін до частини другої Податкового кодексу Російської Федерації та Федерального закону "Про внесення змін до частини другої Податкового кодексу Російської Федерації та Федерального закону "Про внесення змін до глав 23 і 25 частини другої Податкового кодексу Російської Федерації Федерації та про визнання такими, що втратили чинність, окремих положень Федерального закону "Про внесення змін до частини першої, частини другої Податкового кодексу Російської Федерації та окремих законодавчих актів Російської Федерації" та визнання такими, що втратили чинність, окремих положень законодавчих актів Російської Федерації", далі - Закон N 368-ФЗ ).
Відповідно до ст. 5 Закону N 368-ФЗ положення п. 3 ст. 284 НК РФ (в ред. Закону N 368-ФЗ) застосовуються з 01.01.2011 та поширюються на правовідносини з оподаткування податком на прибуток організацій доходів у вигляді дивідендів, нарахованих за результатами діяльності організацій за 2010 р. та наступні періоди.
На думку Мінфіну Росії, висловленому у Листі від 11.07.2014 N 03-03-06/1/33861, при розрахунку податку з дивідендів, нарахованих за податкові періоди, що закінчилися до 2010 р., організація має керуватися положеннями п. 3 ст. 284 НК РФ у редакції, що діяла до 01.01.2011.
При цьому відповідно до Постанови Президії ВАС РФ від 25.06.2013 N 18087/12 організації мають право застосовувати податкову ставку 0% за доходами у вигляді дивідендів, що виплачуються після набрання чинності Законом N 368-ФЗ та нарахованими за підсумками діяльності організації за періоди, що передували 2010 р., якщо дотримуються умов, встановлених ст. 284 НК РФ.

2) 13% - за доходами, отриманими у вигляді дивідендів від російських та іноземних організацій російськими організаціями, не зазначеними вище, а також щодо доходів у вигляді дивідендів, отриманих за акціями, права на які засвідчені депозитарними розписками;
3) 15% - за доходами, отриманими іноземною організацією як дивідендів з акцій російських організацій, і навіть дивідендів від участі у капіталі організації у іншій формі.

Фото Бориса Мальцева, Кублог

Які виплати визнаються дивідендами

Відповідно до ст. 43 НК РФ дивідендом визнається будь-який дохід, отриманий акціонером (учасником) від організації при розподілі прибутку, за належним акціонеру (учаснику) акціям (часткам) пропорційно часткам акціонерів (учасників) у статутному (складеному) капіталі цієї організації.

У цьому не визнаються дивідендами (п. 2 ст. 43 НК РФ):

1) виплати при ліквідації організації акціонеру (учаснику) цієї організації у грошовій чи натуральній формі, що не перевищують внеску цього акціонера (учасника) до статутного (складеного) капіталу організації.

Розглянемо детальніше процедуру ліквідації. Так, при ліквідації акціонерного товариства майно ліквідованого товариства, що залишилося після завершення розрахунків з кредиторами відповідно до п. 1 ст. 23 Федерального закону від 26.12.95 р. № 208-ФЗ (ред. від 3.07.16 р.) «Про акціонерні товариства» (далі — Закон № 208-ФЗ) розподіляється ліквідаційною комісією між акціонерами в такому порядку:

насамперед здійснюються виплати за акціями, які мають бути викуплені відповідно до ст. 75 Закону №208-ФЗ; у другу чергу здійснюються виплати нарахованих, але не виплачених дивідендів за привілейованими акціями та визначеною статутом товариства ліквідаційної вартості за привілейованими акціями; у третю чергу здійснюється розподіл майна ліквідованого товариства між акціонерами - власниками звичайних акцій та всіх типів привілейованих акцій.

Оскільки розподіл майна організації за її ліквідації між акціонерами (учасниками) провадиться після задоволення вимог усіх кредиторів, тобто оплати всіх зобов'язань, включаючи зобов'язання з податків і зборів, такі виплати фактично спрямовані на розподіл чистого прибутку цієї організації. Відповідно такі виплати задовольняють визначенню дивідендів, встановленому п. 1 ст. 43 НК РФ.

Отже, якщо вартість майна, отриманого акціонерами (учасниками) при розподілі майна товариства, що ліквідується, перевищує їх внесок у статутний капітал організації, що ліквідується, то таке перевищення визнається дивідендами (листи Мінфіну Росії від 21.07.15 р. № 03-03-06/1/ 41682, від 5.06.15 р. № 03-03-10/32629);

2) виплати акціонерам (учасникам) організації у вигляді передачі акцій цієї організації у власність;

3) виплати некомерційної організації на здійснення її основної статутної діяльності (не пов'язаної з підприємницькою діяльністю), здійснені господарськими товариствами, статутний капітал яких складається повністю із вкладів цієї некомерційної організації.

Джерелом виплати дивідендів є чистий прибуток організації, яка визначається як частина прибутку, що залишається в організації після сплати податків та інших платежів і надходить у повне її розпорядження. Організація самостійно визначає напрями використання чистий прибуток. Наприклад, якщо чистий прибуток був раніше спрямовано формування фондів, передбачених ст. 35 Закону № 208-ФЗ, виплати зі складу нерозподіленого раніше прибутку мають кваліфікуватися як дивіденди). До цього варто додати, що ні податкове, ні цивільне законодавство не містить обмежень щодо виплати дивідендів у поточному році з нерозподіленого прибутку минулих років за відсутності фондів.

Зазначимо, що в деяких випадках «дивіденди» можуть непропорційно розподілятися часткам у статутному капіталі суспільства. Така ситуація була описана в листі ФНП Росії від 16.08.12 р. № ЕД-4-3/ [email protected], спрямованому спільно з адресою нижчестоящих податкових органів, у якому офіційні органи діходять висновку, що у разі непропорційного розподілу чистого прибутку товариства частина чистого прибутку, розподілена між учасниками непропорційно їх часткам у статутному капіталі, не визнається з метою оподаткування дивідендами. Аналогічна позиція була висловлена ​​у листі Мінфіну Росії від 9.09.13 р. № 03-04-06/37090.

Заслуговує на увагу питання, пов'язане з визнанням частини розподіленого при ліквідації майна як дивіденди у разі, коли ліквідована компанія раніше отримала фінансову допомогу від материнської компанії. Зокрема, у разі ухвалення рішення про ліквідацію ТОВ постає питання: чи визнається дивідендом виплата на користь засновника за рахунок залишку безоплатної фінансової допомоги, не використаного на момент ліквідації. Відповідь на це запитання знайшла відображення в листі Мінфіну Росії від 14.01.13 р. № 03-08-05, - всі виплати при ліквідації, що перевищують внесок до статутного капіталу, слід розглядати як дивіденди. Відповідно до таких виплат необхідно застосовувати податкові ставки як для доходів у вигляді дивідендів (лист Мінфіну Росії від 18.10.12 р. № 03-08-05).

Оподаткування витрат, пов'язаних із виплатою дивідендів

Відповідно до загальним норм глави 25 НК РФ витратами визнаються будь-які витрати за умови, що вони здійснені для здійснення діяльності, спрямованої на отримання доходу (п. 1 ст. 252 НК РФ). З п. 1 ст. 270 НК РФ слід, що витрати у вигляді дивідендів не можуть бути визнані віднімається витратами для цілей оподаткування.

У зв'язку з цим може виникати питання: чи можуть враховуватися з метою податку на прибуток інші витрати на виплату дивідендів, які виникають у зв'язку з виплатою дивідендом. Розглянемо найпоширеніші випадки та види таких витрат.

1. Відсотки за позикою, залученою для виплати дивідендів

На думку Мінфіну Росії, висловленому у ряді листів (листи Мінфіну Росії, від 18.03.13 р. № 03-03-06/1/8152), витрати у вигляді відсотків за позикою, залученою для виплати дивідендів, не можуть бути враховані для цілей податку з прибутку, оскільки, на думку Мінфіну Росії, понесення таких витрат пов'язані з отриманням доходу.

Однак судова практика щодо вирішення аналогічних питань складається іншим чином. Наприклад, з постанови Президії ВАС РФ від 23.07.13 р. № 3690/13 випливає, що положення п. 1 ст. 270 НК РФ (що виключають зі складу витрат, що враховуються з метою оподаткування, суми дивідендів) не можуть бути розцінені як встановлюють одночасно і припис про неприпустимість обліку у складі витрат витрат, понесених у зв'язку з виплатою цих дивідендів. У розглядуваній судовій справі суд зазначив, що невключення дивідендів до складу витрат, що враховуються для цілей оподаткування, зумовлено не кваліфікацією цих витрат як не пов'язаних з діяльністю, спрямованою на отримання доходу, а тим, що дивіденди є сумою чистого прибутку, що залишився після оподаткування та розподіляється між учасниками. У цьому судовому розгляді суд підтвердив, що відсотки з позики, використаної для виплати дивідендів, можуть враховуватися з метою податку на прибуток.

2. Облік з метою податку на прибуток валютної переоцінки за дивідендами

З п.п. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ до складу позареалізаційних витрат включаються витрати у вигляді негативної курсової різниці, за винятком негативної курсової різниці, що виникає від переоцінки виданих (отриманих) авансів. При цьому відзначимо, що НК РФ не роз'яснено, чи можна при оподаткуванні прибутку врахувати у складі витрат негативні (позитивні) курсові різниці, що виникають при виплаті дивідендів іноземній валюті.

Президія ВАС РФ у постанові від 29.05.12 р. № 16335/11 у справі № А81-5904/2010 ухвалила рішення, згідно з яким при виплаті дивідендів в іноземній валюті негативні курсові різниці можуть враховуватися у витратах з метою обчислення податку на прибуток. Суд зазначив, що дивіденди є прибутком, що розподіляється між учасниками товариства, отриманим у результаті підприємницької діяльності. Отже, зобов'язання щодо виплати дивідендів не можна розглядати як прийняте поза зв'язком із діяльністю, спрямованою отримання доходу. Крім того, негативна курсова різниця, отримана в результаті дооцінки вираженого в іноземній валюті зобов'язання з виплати дивідендів, виникає об'єктивно поза волею платника податків, а внаслідок макроекономічних процесів (зміна курсу рубля по відношенню до іноземної валюти) і є втратою у майновій сфері платника податків у результаті збільшення розміру його зобов'язання у карбованцевому обчисленні. Така негативна курсова різниця, отримана при дооцінці дивідендів в іноземній валюті, сама собою дивідендами не є і не збільшує їх розміру.

Які податкові ставки застосовуються щодо дивідендів

Податок на прибуток фізичних осіб

З 1 січня 2015 р. доходи від пайової участі в діяльності організацій, отримані фізичними особами — російськими податковими резидентами РФ у вигляді дивідендів, оподатковуються ПДФО за ставкою 13% (до 2015 р. діяла ставка у розмірі 9%). Відповідні зміни до НК РФ були внесені Федеральним законом від 24.11.14 р. № 366-ФЗ.

Якщо акціонери/учасники є російськими податковими резидентами (п. 2 ст. 207 НК РФ), ПДФО з дивідендів треба сплачувати за ставкою 15% замість нормальної підвищеної ставки 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ).

Податок на прибуток

До податкової бази, яка визначається за доходами, отриманими у вигляді дивідендів, застосовуються такі податкові ставки:

1) 0% — за умови, що на день прийняття рішення про виплату дивідендів організація, що отримує дивіденди, протягом не менше 365 календарних днів безперервно володіє не менш ніж 50%-вим вкладом (часткою) у статутному (складеному) капіталі (фонді) дивіденди, що виплачує організації або депозитарними розписками, що дають право на отримання дивідендів, у сумі, що відповідає не менше 50% загальної суми дивідендів, що виплачуються організацією.

При цьому у випадку, якщо організація, що виплачує дивіденди, є іноземною, встановлена ​​цим підпунктом податкова ставка застосовується щодо організацій, які постійно знаходяться на території держав, не включених до затвердженого Мінфіном Росії переліку територій, що надають пільговий режим оподаткування та (або) не передбачають розкриття та надання інформації під час проведення фінансових операцій (офшорні зони);

2) 13% - за доходами, отриманими у вигляді дивідендів від російських та іноземних організацій російськими організаціями, не зазначеними вище, а також за доходами у вигляді дивідендів, отриманих за акціями, права на які засвідчені депозитарними розписками;

Нагадаємо, що з 1 січня 2015 р. ставку податку на прибуток за дивідендами було підвищено зі «стандартних» 9 до 13%. Податок на дивіденди, виплачені у 2014 р., які оподатковувалися за ставкою 9%, не повинен бути перерахованим. Цей висновок випливає з листа Мінфіну Росії від 20.03.15 р. № 03-03-06/1/15509;

3) 15% - за доходами, отриманими іноземною організацією у вигляді дивідендів за акціями російських організацій, а також дивідендів від участі в капіталі організації в іншій формі.

Порядок утримання податку біля джерела

Загальні положення (виплати на користь іноземних номінальних власників)

Податковий агент щодо доходів у вигляді дивідендів за акціями, випущеними російською організацією, повинен визначити суму податку окремо по кожному платнику податків стосовно кожної виплати дивідендів.

При виплаті дивідендів на користь російських організацій сума податку, що підлягає утриманню, розраховується за спеціальною формулою, встановленою п. 5 ст. 275 НК РФ.

З 1 січня 2016 р. відповідно до Федерального закону від 28.11.15 р. № 326-ФЗ (далі — Закон № 326-ФЗ) уточнено процедуру (строки та формат) розкриття інформації про значення показників Д1 та Д2 (Д1 — загальна сума дивідендів, що підлягає розподілу російською організацією на користь усіх одержувачів, Д2 — загальна сума дивідендів, отриманих російською організацією в поточному звітному (податковому) періоді та попередніх звітних (податкових) періодах (за винятком дивідендів, зазначених у п. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ) до моменту розподілу дивідендів на користь платників податків - одержувачів дивідендів, за умови, що зазначена сума дивідендів раніше не враховувалася при визначенні податкової бази, яка визначається щодо доходів, отриманих російською організацією у вигляді дивідендів), необхідних податковому агенту для розрахунку бази з дивідендів за формулою, встановленою п. 5 ст. 275 НК РФ. Зокрема, передбачається, що інформація про значення показників Д1 та Д2 повинна надаватися податковому агенту російською організацією, що виплачує дивіденди, у строк не пізніше ніж 5 днів з дати, на яку відповідно до рішення про виплату (оголошення) дивідендів визначаються особи, які мають право на їх отримання, але не пізніше дня виплати дивідендів (до внесення змін НК РФ не передбачав порядок подання російською організацією, що виплачує дивіденди, на яку не покладено обов'язок щодо утримання податку, значення показників Д1 та Д2). Така інформація може бути розкрита шляхом надання електронного документа, а також на паперовому носії, публікації на офіційному сайті або зазначенням у платіжному документі на перерахування дивідендів.

У разі, якщо податковий агент виплачує дивіденди іноземної організації, що діє на користь третіх осіб, і такими третіми особами є фізичні особи та (або) організації, що визнаються податковими резидентами Росії, сума податку, що утримується з суми доходу, що виплачується у вигляді дивідендів, повинна буде визначатися на підставі п. 5 ст. 275 НК РФ, тобто у порядку, передбаченому для податкових резидентів Росії.

Зазначимо, що положення п. 1 ст. 43 НК РФ, що встановлює визначення дивідендів для цілей НК РФ, до дивідендів як таких відносить не тільки дохід, отриманий акціонером за належними йому акціями від організації при розподілі прибутку, що залишається після оподаткування, а й аналогічний дохід, отриманий учасником за належними йому частками. У зв'язку з цим Мінфін Росії вважає, що при розподілі прибутку, що залишається після оподаткування, за частиною, що належить учаснику ТОВ, особі, визнаній відповідно до НК РФ податковим агентом щодо доходів у вигляді дивідендів, необхідно визначати суму податку в порядку і за формулою, визначеної у п. 5 ст. 275 НК РФ (лист від 14.05.15 р. № 03-03-10/27550).

Утриманий податок з дивідендів перераховується до бюджету податковим агентом, який здійснив виплату, не пізніше дня, наступного за днем ​​виплати.

Концепція бенефіціарного власника доходу

Починаючи з 1 січня 2015 р. положення міжнародних договорів у сфері оподаткування повинні застосовуватись щодо доходів особи, яка має фактичне право на отримання доходу (яка є бенефіціарним власником доходу) та є податковим резидентом країни, з якою підписано міжнародну угоду з питань оподаткування.

При визначенні фактичного права на отримання доходу враховуються виконувані функції, наявні повноваження та ризики особи, що претендує на застосування положень міжнародного договору Російської Федерації, щодо виплачуваного доходу.

Податковий агент, який виплачує дохід застосування положень міжнародних договорів Російської Федерації, вправі запитати в іноземної організації підтвердження, що це має фактичне декларація про отримання відповідного доходу. При цьому з 1 січня 2017 р. діятиме норма, згідно з якою іноземна організація повинна буде подати податковому агенту, який виплачує дохід, для застосування положень міжнародних договорів Російської Федерації підтвердження, що ця організація має фактичне право на отримання відповідного доходу.

Слід зазначити, що НК РФ не встановлює конкретний перелік документів, які у разі можуть бути запрошені.

Застосування «наскрізного» підходу

Пунктом 4 ст. 7 НК РФ встановлені правила застосування так званого наскрізного підходу, коли оподаткування дивідендів може здійснюватися не країною «першого» одержувача доходу, а країною його бенефіціарного власника. Умовою для застосування описаних далі підходів є те, що компанія, яка виплачує дохід, поінформована про бенефіціарного власника доходу, а також «перший» одержувач доходу знаходиться в країні, з якою є міжнародний договір з питань оподаткування.

Якщо наведені положення п. 4 ст. 7 НК РФ можуть застосовуватися всім типам виплат на користь іноземних осіб, то порядок, передбачений пп. 1.1-1.4 ст. 312 НК РФ, може застосовуватися лише щодо дивідендних виплат.

Зокрема, положення міжнародних договорів можуть бути застосовані щодо доходів у вигляді дивідендів до особи, яка не є «першим» одержувачем дивідендів, якщо така особа прямо та (або) опосередковано бере участь у російській організації, яка виплатила дивіденди (зазначимо, що застосування цих положень не залежить від знаходження «першого» одержувача доходу у «потрібній» юрисдикції). При цьому право на застосування положень міжнародних договорів виникає у наступної особи, яка прямо бере участь в особі, яка визнала відсутність фактичного права на дохід у вигляді дивідендів, у тій частині, що відповідає такій частці участі.

Відповідальність податкового агента

Відповідно до постанови Пленуму ВАС РФ від 30.07.13 р. № 57 "Про деякі питання, що виникають при застосуванні Арбітражними судами частини першої Податкового кодексу Російської Федерації" у разі неутримання податку при виплаті коштів іноземній особі з податкового агента можуть бути стягнуті як податок, так та пені, що нараховуються до моменту виконання обов'язку зі сплати податку.

Спеціальні положення: номінальні власники

Особливий порядок розрахунку та утримання податку на дивіденди передбачено для випадків, коли дивіденди виплачуються на користь іноземних номінальних власників. Зокрема, порядок обчислення та сплати податку у тому числі доходів за емісійними цінними паперами, випущеними російськими організаціями, що виплачуються іноземним організаціям, які діють на користь третіх осіб, передбачено ст. 310.1 НК РФ (в ред. Федерального закону від 02.11.13 р. № 306-ФЗ).

Як було зазначено, депозитарій визнається податковим агентом у разі виплати доходів, у тому числі за емісійними цінними паперами, випущеними російськими організаціями (за винятком емісійних цінних паперів з обов'язковим централізованим зберіганням випусків, державна реєстрація яких або присвоєння ідентифікаційного номера яким здійснено до 1 січня 2012 року) .), якщо ці цінні папери враховуються на рахунку:

депо іноземного номінального власника; депо іноземного уповноваженого власника; та (або) депо депозитарних програм.

При цьому вимоги про обчислення та утримання податку з доходів не застосовуються до виплат доходів, щодо яких обчислення та утримання податку було здійснено іншим депозитарієм. Депозитарій має право вимагати від особи, яка перерахувала йому відповідний дохід за цінними паперами, надання йому відповідної інформації (п. 6 ст. 310.1 НК РФ).

Загалом при виплаті дивідендів за цінними паперами сума податку повинна обчислюватися та сплачуватись депозитарієм на підставі узагальненої інформації щодо осіб, на користь яких діють номінальні власники акцій (далі — узагальнена інформація). Раніше зазначимо, що у разі ненадання узагальненої інформації ставка податку у джерела становитиме 15%.

Узагальнена інформація має бути затребувана депозитарієм від особи, яка діє на користь третіх осіб у частині доходу, одержуваного за відповідними цінними паперами.

Нагадаємо, що відповідно до п. 6 ст. 8.4 Федерального закону від 22.04.96 р. № 39-ФЗ (ред. від 3.07.16 р.) «Про ринок цінних паперів» (далі — Закон № 39 ФЗ) іноземний номінальний власник зобов'язаний вжити всіх залежних від нього розумних заходів для надання депозитарію інформації про власників цінних паперів та інших осіб, які здійснюють права з цінних паперів, врахованих на рахунку депо іноземного номінального власника.

Зазначимо, що у листі від 20.10.14 р. № 03-08-05/52875 Мінфін Росії зазначив, що НК РФ не передбачено розкриття депозитарію найменувань організацій та імен фізичних осіб, які здійснюють права на цінні папери. На підставі цього фінансове відомство зробило висновок, що податковому агенту достатньо мати узагальнену інформацію в агрегованому вигляді для розрахунку податку.

Мінфін Росії у листі від 5.06.14 р. № 03-08-РЗ/27274 роз'яснило, що крім узагальненої інформації депозитарію може знадобитися подання документа, що підтверджує податкове резидентство одержувача доходу. Такий документ слід подати у разі наявності угоди про уникнення подвійного оподаткування, що передбачає пільги, з метою застосування депозитарієм зниженої ставки. При цьому документи, що підтверджують податкове резидентство, необхідні для подання у разі податкової перевірки відповідно до п.п. 3 п. 1 ст. 214.8 та 310.2 НК РФ, також необхідні лише у разі застосування пільг за угодами про уникнення подвійного оподаткування.

У разі якщо узагальнена інформація про фактичних отримувачів доходу не була подана депозитарію у встановлені ст. 310.1 НК РФ порядку, формі та строки в повному обсязі, доходи у вигляді дивідендів підлягають оподаткуванню за податковою ставкою у розмірі 15%.

Податок має бути обчислений та утриманий податковим агентом - депозитарієм виходячи з положень НК РФ та міжнародних договорів (якщо застосовно). При цьому деякими міжнародними договорами та ст. 284 НК РФ застосовувана (знижена) ставка податку у джерела виплати щодо доходів у вигляді дивідендів може залежати від дотримання низки додаткових умов (наприклад, розмір вкладу у статутний капітал, термін володіння тощо). Щодо такого роду положень п. 9 ст. 310.1 НК РФ передбачено, що податковий агент повинен обчислити та сплатити суму податку за ставкою, встановленою для доходів у вигляді дивідендів за акціями російських організацій положеннями НК РФ або відповідним міжнародним договором, без застосування знижених ставок податку на прибуток, застосування яких залежить від дотримання додаткових умов .

Цікавим є лист Мінфіну Росії від 10.02.15 р. № 03-08-05/5547, згідно з яким при отриманні від іноземного номінального утримувача узагальненої інформації, згідно з якою фактичними одержувачами доходів у вигляді купонів за облігаціями є російські податкові резиденти (фізичні чи юридичні особи ), депозитарію належить керуватися порядком оподаткування відповідних доходів, встановленим НК РФ. Зокрема, стосовно купонних виплат за облігаціями обчислювати та утримувати суми податків за ставкою, встановленою п. 1 ст. 224 НК РФ для фізичних осіб - податкових резидентів РФ, і не проводити утримання податку при виплаті доходів, фактичним отримувачем яких є російські організації.

В іншому письмовому роз'ясненні (лист Мінфіну Росії від 2.02.15 р. № 03-08-05/3954) фінансове відомство висловило думку, що російський депозитарій не повинен виконувати функції податкового агента та утримувати податок у разі, якщо іноземним номінальним власником (іноземним уповнювачем) власником, особою, якій депозитарій відкрив рахунок депо депозитарних програм) депозитарію надано інформацію про те, що особою, яка має фактичне право на дохід є пайовий інвестиційний фонд, створений відповідно до Федерального закону від 29.11.01 р. № 156-ФЗ «Про інвестиційні фондах».