"Международный бухгалтерский учет", 2011, N 35

В настоящее время в связи с переходом все большего числа российских предприятий на Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) достаточно востребован опыт первого применения МСФО и составления первой отчетности. В данной статье раскрыты основные проблемы, рассмотрены обязательные исключения и необязательные освобождения в отношении первого применения МСФО, а также требования к раскрытию информации в первой отчетности, составленной в соответствии с МСФО.

Проблемы перехода на МСФО российских компаний и составления первой отчетности по международным стандартам становятся все более актуальными, поскольку отчетность, составленная по МСФО, является более качественной, прозрачной, доступной для понимания пользователям. Используя отчетность, составленную по МСФО, предприятия могут привлечь финансирование со стороны частных инвесторов, банков, выйти на международные рынки капитала.

Однако процесс составления первой отчетности по МСФО, которая в дальнейшем позволит воспользоваться перечисленными преимуществами, достаточно сложен. К проблемам, возникающим при переходе на МСФО и составлении первой отчетности, можно отнести:

• организацию процесса подготовки первой отчетности (внутренними силами или с привлечением сторонних организаций);
• составление учетной политики и плана счетов по МСФО;
• определение периметра консолидации отчетности;
• автоматизацию формирования первой отчетности и выбора программной среды, в которой будет формироваться отчетность, и другие проблемы.

Следует остановиться подробнее на основных положениях МСФО (IFRS) 1 "Первое применение международных стандартов финансовой отчетности".

Целью МСФО (IFRS) 1 является обеспечение высокого качества информации, представленной в первой годовой или промежуточной отчетности. При этом первая отчетность, которая будет служить отправной точкой для последующей отчетности, составленной в соответствии с МСФО, должна быть прозрачной и сопоставимой.

Процесс составления первой отчетности по МСФО является достаточно затратным и требует привлечения значительных временных, финансовых и трудовых ресурсов. В этом контексте одной из задач МСФО (IFRS) 1 являются снижение затрат на подготовку отчетной информации, а также облегчение процесса составления первой отчетности.

Важным для понимания МСФО (IFRS) 1 является определение таких понятий, как первый отчетный период и дата перехода на МСФО. Первый отчетный период представляет собой самый последний отчетный период, охватываемый первой отчетностью. Под датой перехода понимают начало самого раннего периода, в отношении которого предприятие представляет сравнительную информацию в первой финансовой отчетности.

К примеру, если компания "Альфа" планирует представить свою первую отчетность за 2011 г., то датой перехода на МСФО будет 01.01.2010, отчетной датой будет 31.12.2011, и 2011 г. будет представлять собой первый отчетный период. За 2010 г. компания должна представить сравнительную информацию к отчетности, составленной за отчетный 2011 г.

Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 1 требует составления финансовой отчетности как минимум за 2 года. Минимальный комплект отчетных форм будет включать вступительный отчет о финансовом положении компании на дату перехода, комплект отчетности за первый отчетный период в виде отчета о финансовом положении, отчет о совокупном доходе, о движении денежных средств и отчет о движении капитала, а также сравнительную отчетную информацию минимум за один период. При подготовке первой отчетности следует учитывать требования конечных пользователей к составу отчетных форм. Так, некоторые биржи требуют от компаний, размещающих на них акции, представлять сравнительную информацию за два периода, предшествующих отчетному периоду.

Следует отметить, что к процессу составления первой отчетности можно подойти несколькими путями. Например , за относительно короткий промежуток времени подготовить все формы отчетности, требуемые МСФО, либо разбить подготовку первой отчетности по этапам, которые растянуты во времени. Выбор того или иного варианта зависит от масштабов деятельности компании, наличия ресурсов для подготовки отчетности, а также сроков, которые руководство предприятия либо его собственники установили для подготовки первой отчетности по МСФО.

Стоит отметить, что требования МСФО (IFRS) 1 применяются как к отчетности, составленной за год, так и к промежуточной финансовой отчетности за период, охватываемый первой финансовой отчетностью .

В некоторых случаях российские компании нарушают требования МСФО (IFRS) 1 о представлении сравнительной информации и составляют предварительный вариант отчетности по МСФО (IAS) 34 "Промежуточная финансовая отчетность", которая затем публикуется. Компании идут на этот шаг с целью минимизации затрат на подготовку отчетности по МСФО.

В примечания к отчетности компания, впервые составляющая отчетность по МСФО, должна включить явное и безусловное заявление о соблюдении всех МСФО. Включение данного заявления в отчетность будет являться определяющим при принятии решения пользователями о том, является ли отчетность данной компании составленной в соответствии с МСФО.

Например , компания "Бета" решила составить первую отчетность по МСФО за 2011 г., подготовила необходимый пакет отчетных форм, но в заявлении о соответствии МСФО отметила о полном соблюдении всех стандартов, кроме МСФО (IFRS) 5 "Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность" и МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы". При составлении отчетности за 2012 г. компания "Бета" составила отчетность, удовлетворяющую всем МСФО, и указала это в своем заявлении в отчетности. В данном случае первой отчетностью компании "Бета" будет являться отчетность, составленная за 2012 г.

Если компания в отчетности заявляет о полном и безусловном соответствии всем МСФО в первой отчетности, но фактически не выполняет требования определенного стандарта, это будет отмечено аудитором в заключении к отчетности (к примеру, будет выдано модифицированное аудиторское заключение). В данном случае четкое и безоговорочное заявление о соответствии МСФО будет преобладающим над фактическим отступлением от одного из стандартов при решении вопроса о том, применяет ли компания МСФО впервые.

Если компания составила первую отчетность по МСФО только для внутренних целей, например для управленческих нужд руководства, и не передавала ее собственникам предприятия или внешним пользователям, то, несмотря на полное соответствие всем МСФО, данная отчетность не может являться первой отчетностью, составленной по МСФО, и предприятие не будет считаться перешедшим на МСФО .

Компания, впервые применяющая МСФО, во вступительном отчете о финансовом положении на дату перехода, согласно МСФО (IFRS) 1, должна сделать следующие шаги:

1. признать все активы и обязательства, признание которых требуется по МСФО;
2. прекратить признание активов или обязательств, которые были признаны согласно предыдущим российским стандартам бухгалтерского учета (РСБУ), но которые не могут быть признаны в соответствии с МСФО;
3. реклассифицировать статьи активов или обязательств, признанных по прежним стандартам учета, имеющих другую классификацию в соответствии с МСФО;
4. применять МСФО для оценки признанных активов и обязательств.

При признании активов и обязательств во вступительном балансе по МСФО в отличие от РСБУ необходимо учесть:

• на балансе основные средства, полученные в финансовую аренду и не учитываемые в российском бухгалтерском балансе;
• активы и обязательства пенсионного плана с установленными выплатами;
• резервы по выводу объектов основных средств из эксплуатации;
• резервы по отпускам .

При рассмотрении активов и обязательств, которые нужно прекратить признавать в отчетности, во вступительном балансе могут не отражаться нематериальные активы, которые не отвечают критериям признания по МСФО, но отражаются согласно РСБУ. К ним, в частности, могут относиться внутренне созданные товарные знаки; затраты на исследования, давшие положительный результат (в МСФО данные затраты списываются на расходы текущего периода).

Ряд активов и обязательств, признанных согласно РСБУ, при переходе на МСФО должны быть реклассифицированы. Так, статья "Основные средства по РСБУ" может включать инвестиционное имущество, которое согласно МСФО должно быть выделено в отдельную строку в отчете о финансовой позиции . Реклассификации могут быть подвергнуты основные средства, предназначенные для продажи. При соответствии критериям признания по МСФО (IFRS) 5 "Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность" данные основные средства должны быть выделены в отчетности в отдельной строке во вступительном балансе.

При составлении вступительного баланса также должна быть реклассифицирована из оборотных активов дебиторская задолженность в части непогашенных на дату перехода авансов под покупку, строительство основных средств в состав внеоборотных активов.

В кредиторской задолженности должна быть реклассифицирована долгосрочная задолженность в части задолженности, подлежащей погашению в следующем году (из долгосрочной задолженности в краткосрочную задолженность). Задолженность по финансовой аренде также должна быть выделена из кредиторской задолженности и показана отдельно. Задолженность по налогу на прибыль, как дебиторскую, так и кредиторскую, также следует отразить в отдельной статье.

Резервы по переоценке основных средств могут быть реклассифицированы в состав нераспределенной прибыли.

Согласно требованиям МСФО активы и обязательства, подлежащие признанию во вступительном балансе, должны быть заново оценены. Так, запасы должны быть отражены по наименьшей оценке из стоимости приобретения или чистой цене реализации.

Инвестиции в недвижимость могут быть оценены по справедливой стоимости. В части основных средств может быть пересмотрено формирование первоначальной стоимости из-за разницы между требованиями МСФО и РСБУ, пересмотрена сумма амортизации из-за разных сроков полезного использования в РСБУ и МСФО .

Подходы к расчету отложенных налоговых обязательств в МСФО и РСБУ отличаются, что также повлияет на их сумму, представленную во вступительном балансе. Сумма отложенных налоговых обязательств должна быть рассчитана в соответствии с МСФО (IAS) 12 "Налоги на прибыль".

Отдельного рассмотрения заслуживает вопрос составления учетной политики. Учетная политика предприятия, впервые применяющего МСФО, должна быть последовательной и единой при подготовке вступительного баланса и отчетных форм за первый отчетный период и сравнительные периоды. Учетная политика должна соответствовать всем МСФО, которые действуют на конец первого отчетного периода.

В случае если переход на МСФО и составление первой отчетности проходят постепенно и с момента составления вступительного баланса или отчетности за сравнительный период могут произойти значительные изменения в стандартах международной отчетности, то предприятие может применять отдельные стандарты, которые еще не вступили в силу. Это должно быть указано в примечаниях к отчетности . В случае если сразу формируется полный комплект первой отчетности по МСФО, то в отчетности предприятие должно ретроспективно отразить все положения применяемых стандартов, действующих на отчетную дату, т.е. данные положения будут ретроспективно применены к вступительному балансу, к отчетности первого отчетного периода и к сравнительной информации к отчетности.

Предприятию, составляющему учетную политику по МСФО с чистого листа, можно проанализировать стандарты МСФО, которые вступят в силу в будущем, а также ожидаемые изменения в МСФО. Досрочное применение некоторых стандартов может помочь избежать внесения изменений в учетную политику и ретроспективного пересчета показателей отчетности в соответствии с изменившейся учетной политикой.

Предприятия, впервые применяющие МСФО, могут изменять учетную политику, и на данные предприятия не распространяются ограничения изменений учетной политики по собственной инициативе, предусмотренные МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в расчетных бухгалтерских оценках и ошибки".

В некоторых стандартах МСФО присутствуют специальные указания на условия переходного периода, данные указания могут применять только предприятия, уже применяющие МСФО, и они не применимы к первой отчетности по МСФО, за исключением случаев, предусмотренных Приложениями B - E МСФО (IFRS) 1.

Положения учетной политики по МСФО могут отличаться от положений учетной политики российского предприятия, применяющего РСБУ. Корректировки, связанные с разницей в методах учетной политики по РСБУ и МСФО, отражаются при составлении вступительного баланса в нераспределенной прибыли.

Международным стандартом финансовой отчетности (IFRS) 1 предусмотрены особенности, касающиеся расчетных оценок в отношении активов и обязательств. Если изменения расчетных оценок произошли после даты перехода, но до отчетной даты первой отчетности, то данные изменения должны учитываться перспективно, с момента изменения такой расчетной оценки. Расчетные оценки, осуществленные в РСБУ, при подготовке российской компанией отчетности по МСФО не изменяются (например, сумма начисленной амортизации по основным средствам). Расчетную оценку, которая была подготовлена в соответствии с РСБУ, при переходе на МСФО можно изменить лишь в случае, если метод учета по МСФО отличается от метода учета актива или обязательства по РСБУ (например, изменение метода начисления амортизации); если расчетная оценка по РСБУ была ошибочной и не может быть принята к учету по МСФО (пропуск или искажение информации при расчете того или иного показателя отчетности).

Российские предприятия при подготовке отчетности могут не рассчитывать резервы по отпускам, по пенсионным планам, по снижению стоимости материальных запасов. При составлении отчетности по МСФО данные расчетные оценки должны быть обязательно произведены, но исходя из условий (например, рыночных ставок, обменных курсов), которые существовали на определенную отчетную дату (дату перехода на МСФО, конец первого отчетного периода и сравнительного отчетного периода).

Для того чтобы снизить затраты на подготовку первой отчетности в МСФО (IFRS) 1, предусмотрены обязательные исключения из ретроспективного применения МСФО и необязательные освобождения от применения некоторых положений МСФО. Необязательные освобождения применяются предприятием, составляющим первую отчетность по МСФО, в добровольном порядке. Данные исключения и освобождения предусмотрены МСФО с целью недопущения превышения затрат по подготовке первой отчетности по МСФО над выгодами, которые предприятие может получить от первой отчетности.

Пять обязательных исключений в отношении ретроспективного применения МСФО предусмотрены в МСФО (IFRS) 1 :

• в отношении прекращения признания финансовых активов и финансовых обязательств;
• по учету операций хеджирования;
• в отношении неконтролирующей доли акционеров;
• в части классификации и измерения финансовых активов;
• для встроенных производных инструментов.

Первое обязательное исключение касается финансовых активов и обязательств по операциям, совершенным 01.01.2004 или после этой даты. К примеру, если в РСБУ до 01.01.2004 было прекращено признание определенных финансовых активов или обязательств, то к ним не должны ретроспективно применяться требования МСФО (IFRS) 9 "Финансовые инструменты" по прекращению признания данных финансовых активов или обязательств. Сделки, осуществленные после 01.01.2004, пересматриваются в соответствии с МСФО (IFRS) 9, и если будет выяснено, что прекращение признания финансовых активов или обязательств будет противоречить МСФО, такие активы и обязательства восстанавливаются во вступительном балансе.

Исключение в отношении операций хеджирования призвано не допустить использования новой информации для достижения желаемого результата в отношении существующих хеджируемых операций. На дату перехода предприятие, которое составляет отчетность впервые, должно оценить производные инструменты хеджирования по справедливой стоимости; исключить в отчетности по МСФО отложенные прибыли и убытки, которые представлены в отчетности по РСБУ; выяснить, удовлетворяют ли сделки хеджирования, совершенные до даты перехода, критериям, определенным в МСФО (например, требование документирования информации об операциях хеджирования), и скорректировать с даты перехода при необходимости балансовую величину активов и обязательств, представленных ранее по требованиям РСБУ.

В первой отчетности по МСФО предприятие в отчете о совокупном доходе должно перспективно отразить разделение совокупного дохода на неконтролирующую долю и контролирующих акционеров. Перспективно применяются требования МСФО (IAS) 27 "Консолидированная и отдельная финансовая отчетность" (см. п. п. 30, 31, 34 - 37) в отношении учета изменений доли участия материнской компании в дочерней компании, как приводящих, так и не приводящих к потере контроля над дочерней компанией.

К моменту перехода на МСФО компания должна определить, удовлетворяет ли финансовый актив (учитываемый ранее в соответствии с РСБУ) требованиям оценки по амортизированной стоимости по МСФО (бизнес-моделью является удержание активов для получения потоков платежей по договору, платежи по договору представляют собой только платежи по основному долгу и процентам на основной долг).

В отношении классификации финансовых активов МСФО (IFRS) 1 содержит требование оценить необходимость отделения встроенного финансового инструмента от основного договора и отражения его в качестве отдельного производного инструмента (либо на дату заключения договора, либо на дату переоценки производного инструмента).

Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 1 содержит ряд необязательных освобождений в отношении положений различных стандартов. Необязательные освобождения касаются основанных на акциях платежей; договоров страхования; стоимости принятия к учету основных средств; нематериальных активов и инвестиционного имущества; аренды; пенсионных планов; накопленных разниц при пересчете валюты отчетности; инвестиций в дочерние, совместно контролируемые и ассоциированные предприятия; в отношении финансовых инструментов, обязательств по выводу объектов основных средств из эксплуатации, затрат по займам, перевода активов от клиентов, тяжелой гиперинфляции.

Следует остановиться подробнее на некоторых необязательных освобождениях, которые могут применять российские предприятия.

К долевым инструментам, право на которые предоставлено 07.11.2002 или ранее, существует освобождение от ретроспективного применения МСФО (IFRS) 2 "Выплаты на основе акций".

В отношении выплат на основе акций, право на которые было предоставлено после 07.11.2002 и будет реализовано после даты перехода, предприятие, составляющее первую отчетность по МСФО, должно применять требования МСФО (IFRS) 2. Также условия МСФО (IFRS) 2 применяются к обязательствам, предусматривающим расчет денежными средствами, который произойдет после даты перехода; к выплатам, условия которых модифицируются на дату перехода на МСФО или после нее, даже если ранее данные операции не отражались в соответствии с МСФО.

В отношении основных средств согласно МСФО (IFRS) 1 может быть принято необязательное освобождение, позволяющее во вступительном балансе отразить основные средства по справедливой стоимости либо по переоцененной стоимости (условной первоначальной стоимости) по данным предыдущей системы учета (РСБУ). При этом справедливая стоимость основного средства должна определяться на дату перехода. Справедливая стоимость основного средства при первом применении может определяться при помощи услуг оценщика либо собственными силами. Данная оценка может исходить из средних рыночных цен на основное средство либо при их отсутствии исходя из ожидаемой прибыли от основного средства или же стоимости замещения (с учетом накопленной амортизации). Любой вид расчета должен быть обоснован.

Дата определения переоцененной стоимости основного средства, определенная в предыдущей системе учета (РСБУ), должна совпадать с датой перехода на МСФО или определяться ранее даты перехода. Сумма переоцененной стоимости должна быть в целом сопоставимой со справедливой стоимостью или с фактической стоимостью либо амортизированной стоимостью, которая скорректирована с учетом изменений в общем или специфическом индексе цен.

При первом применении МСФО предприятие может применять освобождение, связанное с оценкой стоимости основных средств, как к отдельному объекту основных средств, так и к группам основных средств, и при этом использование освобождения не зависит от того, какую учетную политику выбрало предприятие для последующей оценки основных средств, т.е. в будущем предприятие не обязано переоценивать основные средства .

Нужно отметить, что по основным средствам, существовавшим в компании до 01.01.2003 (до этого периода экономика России считалась гиперинфляционной), к которым не применялось освобождение в части справедливой или переоцененной стоимости, нужно применить коэффициенты инфляции, утвержденные Госкомстатом России.

Амортизация основных средств, в случае если предприятие не применяет освобождений по справедливой или переоцененной стоимости, начисляется со времени приобретения основных средств. Расчетные оценки в отношении начисленной амортизации, по данным РСБУ, не могут пересматриваться.

В отношении требований по компонентному учету МСФО (IFRS) 1 не предусматривает освобождений. Для целей учета по МСФО требуется идентифицировать отдельный компонент и признать отдельно во вступительном балансе суммы начисленной амортизации. К примеру, если объект основного средства предприятия требует проведения обязательной ежегодной проверки технического состояния или обязательного ремонта, то суммы предполагаемой проверки или ремонта нужно будет признать как отдельный компонент основного средства и амортизировать.

Освобождение в отношении использования справедливой или переоцененной стоимости в качестве условной первоначальной стоимости при составлении первой отчетности можно применять и к нематериальным активам. Данное освобождение применяется к каждому объекту нематериального актива по отдельности только в случае, если удовлетворяются критерии признания и критерии переоценки нематериального актива в соответствии с МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы".

Компании, впервые применяющие МСФО, могут воспользоваться необязательным освобождением в отношении принятия справедливой или переоцененной стоимости в качестве условно-первоначальной стоимости. Данное освобождение может применяться для отдельных объектов инвестиционной собственности, и оно будет иметь силу только в случае выбора в учетной политике модели оценки инвестиционного имущества по фактической стоимости. Если предприятие в учетной политике выбрало модель оценки по справедливой стоимости, то все объекты инвестиционной собственности на дату перехода должны быть оценены по справедливой стоимости, и освобождение в отношении условной первоначальной стоимости не сможет применяться.

Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 1 содержит необязательное освобождение в отношении затрат по займам. Это позволяет в случае различий в учетной политике между прежней системой учета и МСФО не применять ретроспективно требования МСФО (IAS) 23 "Затраты, связанные с привлечением заемных средств" в части капитализации затрат по займам. Так как подходы к определению суммы капитализируемых затрат по займам по РСБУ и МСФО отличаются, то российские компании вправе воспользоваться данным необязательным освобождением. Компания, решившая воспользоваться данным освобождением, вправе начать применение МСФО (IAS) 23 со времени перехода на МСФО либо более ранней даты, которую выберет предприятие. Освобождение в отношении затрат по займам должно применяться ко всем квалифицируемым активам и не может применяться избирательно.

В Международном стандарте финансовой отчетности (IFRS) 1 предусмотрена возможность воспользоваться необязательным освобождением в отношении резервов по пенсионным планам с установленными выплатами. Если в компании до перехода на МСФО существовала система пенсионного обеспечения своих сотрудников, то она может воспользоваться данным исключением. МСФО (IAS) 19 позволяет предприятиям выбрать метод "коридора", по которому часть актуарной прибыли и убытков не признается. Ретроспективное применение данного подхода требует разделить накапливаемые прибыли и убытки с начальной даты пенсионного плана на признанную и непризнанную части. Освобождение, предусмотренное МСФО (IFRS) 1, дает возможность признать все накопленные актуарные прибыли и убытки на дату перехода, не разделяя накопленные убытки на признанную и непризнанную части. Данное освобождение применяется ко всем пенсионным планам компании.

Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 1 предусматривает необязательное освобождение в отношении сделок по объединению бизнеса. Данное освобождение позволяет не пересчитывать данные по объединениям бизнеса в соответствии с МСФО (IFRS) 3 "Объединение бизнеса", которые произошли у компании в прошлом до даты перехода на МСФО. Использование данного освобождения даст предприятию возможность не оценивать по справедливой стоимости активы и обязательства приобретенной компании, т.е. позволит избежать сложностей ретроспективного применения требования МСФО (IFRS) 3, затрат по восстановлению информации о справедливой стоимости приобретенных активов и обязательств (например, расходов на услуги оценщиков).

Компании, впервые применяющие МСФО, могут воспользоваться освобождением, только если сделка по объединению бизнеса, которая произошла до даты перехода, удовлетворяет определению "объединение бизнеса", которое приведено в Приложении B к МСФО (IFRS) 3.

Международные стандарты финансовой отчетности требуют консолидации дочерних компаний, и при первом применении МСФО материнской компанией в отношении консолидируемых компаний существуют свои особенности. В рамках применения РСБУ до даты перехода материнская компания могла не консолидировать дочернюю компанию, не составлять консолидированную отчетность.

Если отчетность дочерней компании участвует в консолидации в первый раз, то необходимо выполнить следующие действия:

1. оценить активы и обязательства дочерней компании (для подготовки вступительного консолидированного баланса) в соответствии с МСФО так, как если бы данная дочерняя компания уже применяла МСФО;
2. оценить величину гудвилла на дату перехода как разницу между величиной доли материнской компании в активах и обязательствах дочерней компании (оцененных по правилам МСФО) и фактической стоимостью инвестиции материнского предприятия в дочернее предприятие по данным РСБУ в отдельной отчетности материнской компании.

Согласно требованиям МСФО (IFRS) 1 по представлению и раскрытию информации в первой отчетности в комплекте отчетных форм должны быть представлены как минимум три отчета о финансовой позиции, два отчета о совокупном доходе, об изменениях в капитале и движении денежных средств.

Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 1 содержит требования по раскрытию информации, поясняющей, как переход с прежней системы учета на МСФО повлиял на финансовое положение, результат и потоки денежных средств предприятия. Предприятие должно подготовить сверки капитала и прибыли, а также убытка, отраженного по РСБУ, на дату перехода и на конец сравнительного периода.

Если предприятие составляло в рамках РСБУ отчет о движении денежных средств, то оно должно объяснить все существенные корректировки показателей отчета о движении денежных средств.

Существуют ситуации, когда в рамках РСБУ компания готовила только отдельную отчетность (т.е. неконсолидированную) и данная компания не придерживалась требований МСФО, по которым она должна была бы готовить консолидированную отчетность. Требование о сверке показателей капитала, прибыли, отдельных показателей отчета о движении денежных средств компании, впервые применяющей МСФО, не применимо, поскольку отсутствует сопоставимая информация по отчетным формам.

Если предприятие использовало освобождение, касающееся применения справедливой стоимости в качестве условной первоначальной стоимости к основным средствам, нематериальным активам, инвестиционной собственности, то по отдельным статьям вступительного баланса должна раскрываться сумма данных справедливых стоимостей и сумма корректировок балансовых стоимостей по данным РСБУ.

Рассмотрев основные положения стандарта МСФО (IFRS) 1, а также особенности его применения, можно отметить, что процесс подготовки первой отчетности по МСФО имеет свои сложности. Компании, которые собираются начать готовить отчетность по МСФО, должны заранее определить необходимые для подготовки отчетности ресурсы, предвидеть будущие изменения при подготовке учетной политики, исполнить все требования МСФО в части подготовки вступительного баланса, сравнительной информации, первой отчетности. Использование освобождений при подготовке отчетности позволит снизить затраты времени и финансов на подготовку отчетности. Дальнейшее совершенствование МСФО (IFRS) 1 позволит предприятиям, впервые применяющим МСФО, оптимизировать процесс подготовки первой отчетности и предоставлять пользователям отчетности качественную информацию о финансовом положении, результатах деятельности компании и движении денежных потоков.

Список литературы

1. Барышникова А. Дебютная отчетность по МСФО // Консультант. 2008. N 13. С. 55 - 56.
2. Международные стандарты финансовой отчетности. Официальный сайт КМСФО: http://www.ifrs.org/IFRSs/Official+Unaccompanied+IFRS+Translations.htm.
3. МСФО: точка зрения КПМГ. Практическое руководство по международным стандартам финансовой отчетности. 2009/2010: Часть 2 / Пер. с англ. М.: Альпина Паблишерз, 2010. С. 1922 - 2021.
4. Титова С. Применение МСФО впервые и основы трансформации // Экономика и жизнь (бухгалтерское приложение). 2007. N 34. С. 23 - 25.

А.Н.Коняхин

Специалист

по Международным стандартам

финансовой отчетности

ООО "Адвант"

2016-04-20 33

МСФО 2016 в России: что изменилось и кто должен применять?

Введение МСФО в России в 2016 году имеет длинную предысторию. Малейшая поправка к стандарту может привести к глобальным изменениям в бухгалтерской системе. Только на первый взгляд кажется, что в бухгалтерском учете все незыблемо. Но именно он отражает функционирование бизнеса и требует к себе повышенного внимания. Приказом Минфина России от 28 декабря 2015 г. № 217н были снова введены международные стандарты финансовой отчетности (здесь перечень стандартов МСФО 2016). Приказ зарегистрирован в Минюсте 2 февраля 2016 года и с его помощью введено 40 МСФО и 26 разъяснений МСФО. Ряд приказов Минфина России утратили силу, среди которых от 25 ноября 2011 года № 160н, от 18 июля 2012 года № 106н, от 31 октября 2012 года № 143н, от 24 декабря 2013 года № 135н. Эти изменения в МСФО 2016 необходимо принять к сведению, чтобы грамотно и эффективно составлять финансовую отчетность без значительных временных задержек и дополнительных трат.

Кто должен применять МСФО с 2016 года?

Список юридических лиц, которые обязаны предоставлять годовую финансовую отчетность соответственно с МСФО по ФЗ от 27.07.2010 №208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности», с 2015 года расширен новыми категориями.

Полный перечень этих юридических лиц, теперь выглядит так:

• кредитные компании;
• страховые организации;
• юридические лица, акции, облигации и другие ценные бумаги которых обращаются на организованных торгах посредством их внесения в котировальный список;
• юридические лица, учредительной документацией которых установлено обязательное представление и публикация консолидированной финансовой отчетности.
• с 2014 года в список входят организации, выпускающие только облигации и допущенные к участию в организованных торгах посредством их внесения в котировальный список.
• с 2015 года список пополнили управляющие компании инвестиционных фондов, паевых инвестиционных фондов и негосударственных пенсионных фондов;
• организации, осуществляющие клиринговую и страховую деятельность;
• негосударственные пенсионные фонды;
• федеральные государственные унитарные предприятия (ФГУПы), список которых утверждается высшим коллегиальным исполнительным органом власти РФ;
• открытые акционерные общества (ОАО), ценные бумаги которых находятся в федеральной собственности и список которых утверждается российским Правительством.

Итак, список организаций, которые должны совершить переход на МСФО в России в 2016 году немного дополнен. Напомним, что из списка страховых организаций исключили страховые медицинские компании, которые работают только с обязательным медицинским страхованием. Негосударственные пенсионные фонды и материнские компании были введены в список ради повышения контроля государством их деятельности и защиты интересов некомпетентных инвесторов.

Новое в МСФО 2016 году. Изменения, которые надо учесть в отчетности

Изменения МСФО 2016 внесло Министерство Финансов Российской Федерации в 2015 году, когда выпустило приказ №9 за 21 января “О введении в действие и прекращении действия документов международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации”. Этот приказ также приводит в действие силу стандарта МСФО (IFRS) 15 “Выручка по договорам с покупателями и прекращение действия стандартов МСФО (IAS) 18 “Выручка”, МСФО (IAS) 11 “Договоры на строительство”, а также разъяснений: Разъяснения ПКР (SIC) 31 “Выручка - бартерные операции, включающие рекламные услуги”, Разъяснения КРМФО (IFRIC) 13 “Программы лояльности клиентов”, Разъяснения КРМФО (IFRIC) 15 “Соглашения на строительство объектов недвижимости”, Разъяснения КРМФО (IFRIC) 18 “Передача активов от клиентов”. Стандарт вступает в силу с 1 января 2017 года, но на добровольных основах может быть использован и раньше.

Приказ №133н от 26 августа 2015 года “О введении в действие и прекращении действия международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации” приводит в действие новую редакцию стандарта МСФО (IFRS) 9 “Финансовые инструменты”. Стандарт является обязательным к применению с 01 января 2018 года, но также может применяться досрочно.

Соответственно приказу №79н от 19 мая 2015 года “О введении документа международных стандартов финансовой отчетности в действие на территории Российской Федерации” в силу вступают поправки для МСФО (IAS) 27 “Отдельная финансовая отчетность”. Изменения дают возможность признавать в отдельной финансовой отчетности инвестиции в дочерние, ассоциированные или совместные предприятия через долевое участие. Поправки обязательны к применению с 1 января 2016 года.

Соответственно приказа №109н от 13 июля 2015 года “О введении документов международных стандартов финансовой отчетности в действие на территории Российской Федерации” вступают в силу поправки о нововведениях в принципах применения исключений из требований о консолидации. Они относятся к стандартам МСФО (IAS) 28 “Инвестиции в ассоциированные предприятия”, МСФО (IFRS) 10 “Консолидированная финансовая отчетность” и МСФО (IFRS) 12 “Раскрытие информации об участии в других предприятиях”.

Поправки к МСФО (IFRS) 10 объясняют, что “промежуточным материнским предприятиям” предоставляется исключение из требования о подготовке консолидированной финансовой отчетности. Исключения применяются в случае, если инвестиционная (материнская) компания оценивает дочерние предприятия по справедливой стоимости. Комании получают право на исключение при соответствии другим требованиям МСФО (IFRS) 10. В силу вступают поправки к МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности», относительно разъяснений о существенности и объединении данных, представлении промежуточных итоговых сумм, строении финотчетности и раскрытии данных об учетной политике.

Минфин РФ в 2015 году выпустило приказ №91н от 11 июня 2015 года «О введении документов международных стандартов финансовой отчетности в действие на территории Российской Федерации». В соответствии с ним в действие вступают ежегодные усовершенствования Международных стандартов финансовой отчетности, период 2012-2014гг. Они касаются стандартов МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность» и МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации». Доработка стандарта МСФО (IFRS) 5 разъясняет, что перенесение актива или выбывающей группы из категории “предназначенные для продажи” в “предназначенные для распределения” и наоборот не есть изменениями плана продажи или распределения и не должны отражаться в учете. То есть их необязательно восстанавливать в финансовой отчетности только из-за того, что способ их выбытия был изменен. Усовершенствованый стандарт МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации», обязывает предприятие раскрыть информацию о характере соглашения, если передает финансовый актив третьей стороне в условиях, не позволяющих прекратить признание этого актива. Информация должна содержать степень продолжающегося участия в активе и риски, которым подвергается отчитывающееся предприятие.

Перечисленные изменения в МСФО с 2016 года вступят в силу или могут применяться на добровольной основе. Так или иначе, чтобы готовить отчетность соответственно МСФО, необходимо провести подготовительные работы, если компания попала под действие ФЗ от 27.07.2010 №208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности».

Организация подготовки отчетности

Если ваша организация обязана представлять финансовую отчетность соответственно МСФО, то необходимо, чтобы этот участок работы выполнял квалифицированные специалисты. Они должны пройти соответствующую подготовку и иметь не только знания, но и практические навыки по применению МСФО.

При переходе организации на МСФО необходимо решить:

• кто будет выполнять подготовку отчетности - подрядчик или штатный специалист?
• необходим целый регулярный отдел по работе с МСФО или лучше обратиться к сторонним исполнителям?
• как отразятся данные отчетности по МСФО на работе компании, на что обратить пристальное внимание?
• какие данные обязательны к публикации?
• кто будет отвечать за проверку отчетности по МСФО?

Выбор специалиста, ответственного за отчетность по МСФО зависит от профессионализма персонала и уровня его загруженности. Стоит отметить, что штат можно пополнить сторонним специалистом, либо подготовить из существующих кандидатов, что будет более целесообразно в плане рационального использования ресурсов компании. Изучение международных стандартов финансовой отчетности под руководством маркера АССА позволит специалисту получить крепкие практические знания и навыки и подтвердить их дипломом АССА DipIFR (rus) . Если повышать квалификацию специалистов за счет компании, стоит выбирать курсы, программа которых нацелена на актуальные тенденции применения МСФО в России в 2016 и их практическое применение, а не только на теоретическую подготовку.

Сотрудники гораздо лучше разбираются в специфике деятельности компании и могут уделить максимум времени своей профильной работе. Приглашенные специалисты более опытны, но их работа в организации будет поверхностна и с применением шаблонных методов. Перед представлением и публикацией отчетности по МСФО необходимо получить аудиторское заключение. Аудиторы тщательно проверяют ее и предоставляют заключение и профессиональную оценку. Если нет никаких замечаний и корректировок, то будут соблюдены установленные сроки подачи финансовой отчетности по МСФО.

Подготовка первой отчетности по МСФО

Первой финансовой отчетностью по МСФО считается первая годовая финансовая отчетность организации в которой были использованы Международные стандарты финансовой отчетности и включено заявление о ее соответствии МСФО.

Организации, которые перешли на международные стандарты, представили первую отчетность в апреле 2016 года, согласно п. 7 ст. 4 ФЗ №208-ФЗ. В связи с этим они должны были заранее подготовить специалистов соответствующей квалификации для подготовки отчетности по МСФО и раскрытия ее содержания.

Для составления первой финансовой отчетности по МСФО в РФ должен применяться МСФО (IFRS) 1 "Первое применение МСФО"

Этот МСФО должен обеспечивать полную и качественную информацию как первой так и промежуточной финансовой отчетности, которая:

• прозрачна для пользователей и сопоставима по всем предоставленным периодам;
• готовится с затратами, не превышающими выгоды от ее составления;
• является отправной точкой для ведения учета в соответствии с МСФО.

Перед подготовкой отчетности по МСФО необходимо:

• составить формы отчетности, соответственно международным стандартам;
• принять содержание пояснений и раскрытий;
• создать трансформационные и консолидированные таблицы;
• собрать информацию для входящего баланса;
• проверить все показатели отчетности на соответствие национальным стандартам и МСФО.

Первое применение МСФО должно быть соотнесено с актуальными стандартами, которые вступили в силу на отчетную дату.

В рамках подготовки начального отчета о финансовом положении компании необходимо провести следующие работы:

1. Признать активы и обязательства по правилам МСФО.
2. Привести к списанию и не признавать активами и обязательствами, если это не разрешают международные стандарты.
3. Выполнить новую классификацию статей соответственно с МСФО.
4. Сделать оценку активов и обязательств по МСФО.

Правила представления отчетности по МСФО

Годовую консолидированную отчетность по МСФО в Росии в 2016 году, как и в прошлых, представляют на рассмотрение акционерам, учредителям, генеральным директорам или собственникам имущества компании. Также все организации утвержденного Законом №208-ФЗ списка обязаны подавать годовую отчетность в ЦБ России. Ее предоставляют в электронном формате, подкрепив усиленной квалифицированной электронной подписью.

Годовую консолидированную отчетность по МСФО необходимо представить до проведения общего собрания высших органов управления организацией, не позднее 120 дней по завершении календарного периода, за который была подготовлена данная отчетность.

Необходимость вести отчетность по МСФО 2016 году вынуждает компании пересматривать способ составления бухгалтерского и налогового учета, а также дальнейшего планирования бизнеса. Вместе с тем, компании повышают требования к профессиональному уровню персонала. Частые изменения национального законодательства и внесение правок в международные стандарты финансовой отчетности вынуждают их искать на рынке труда профессионалов, которые свободно ориентируются в МСФО. Высокую квалификацию таких специалистов подтверждает международный диплом АССА DipIFR (rus).

1. Excel для бухгалтера: 5 полезных примеров использования таблиц Эксель

МСФО (IFRS) 1

Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 1
Первое применение международных стандартов финансовой отчетности

Цель

1 Цель настоящего МСФО (IFRS ) - обеспечить, чтобы первая финансовая отчетность предприятия по МСФО ( IFRS ) и его промежуточная финансовая отчетность за часть периода, охватываемого этой финансовой отчетностью, содержала высококачественную информацию, которая:

(a ) является прозрачной для пользователей и сопоставимой со всеми другими представленными периодами;

(b ) обеспечивает приемлемую отправную точку для бухгалтерского учета согласно Международным стандартам финансовой отчетности ( IFRS ) ; и

(c ) затраты на подготовку которой не превышают выгод для пользователей.

Сфера применения

2 Предприятие должно применять настоящий стандарт МСФО (IFRS ):

(a ) в первой финансовой отчетности по МСФО (IFRS ); и

(b ) в любой промежуточной финансовой отчетности, если таковая имеется, представляемой согласно МСФО (IAS ) 34 «Промежуточная финансовая отчетность» за часть периода, охватываемого первой финансовой отчетностью по МСФО (IFRS ).

3 Первой финансовой отчетностью предприятия по МСФО (IFRS ) является первая годовая финансовая отчетность, в которой предприятие принимает Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS ), четко и безоговорочно заявляя в такой финансовой отчетности о ее соответствии МСФО (IFRS ). Финансовая отчетность по МСФО (IFRS ) является первой финансовой отчетностью предприятия по МСФО (IFRS ), если, например, предприятие:

(a ) представляло финансовую отчетность, за самый последний предшествующий период:

(i ) согласно национальным требованиям, которые соответствуют Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS ) не во всех отношениях;

(ii ) в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (IFRS ) во всех отношениях, кроме того факта, что финансовая отчетность не содержала четкого и безоговорочного заявления о том, что она соответствует Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS );

(iii ) содержащую четкое и безоговорочное заявление о том, что она соответствует некоторым, но не всем МСФО (IFRS );

(iv ) согласно национальным требованиям, не соответствующим Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS ) c использованием некоторых отдельных МСФО (IFRS ) для учета статей, по которым не существовало национальных требований; или

(v ) согласно национальным требованиям, с включением сверки некоторых сумм с суммами, определенными согласно Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS );

(b ) подготовило финансовую отчетность согласно Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS ) только для внутреннего пользования, не сделав ее доступной собственникам предприятия или любым другим внешним пользователям;

(c ) подготовило пакет отчетности согласно Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS ) для целей консолидации без подготовки полного комплекта финансовой отчетности, как определено в МСФО (IAS ) 1 «Представление финансовой отчетности» (в редакции 2007 г.); или

(d ) не представляло финансовую отчетность за предыдущие периоды.

4 Настоящий стандарт МСФО (IFRS ) применяется, когда предприятие впервые применяет Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS ). Он не применяется, если, например, предприятие:

(a ) прекращает представление финансовой отчетности согласно национальным требованиям, если оно до этого представило наряду с такой отчетностью также и другой комплект финансовой отчетности, содержащий четкое и безоговорочное заявление о соответствии Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS );

(b ) представляло финансовую отчетность за предыдущий год согласно национальным требованиям, и эта финансовая отчетность содержала четкое и безоговорочное заявление о соответствии Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS ); или

(c ) представляло финансовую отчетность за предыдущий год, в которой содержалось четкое и безоговорочное заявление о соответствии Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS ), даже если в отношении этой финансовой отчетности было составлено аудиторское заключение с оговоркой.

5 Настоящий стандарт не применяется к изменениям в учетной политике, сделанным предприятием, уже применяющим Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS ). Такие изменения являются предметом:

(a ) требований по изменениям в учетной политике, содержащимся в МСФО (IAS ) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки»; и

(b ) специальных требований переходного периода, содержащихся в других МСФО (IFRS ).

Признание и измерение

Начальный отчет о финансовом положении по МСФО (IFRS )

Предприятие должно подготовить и представить начальный отчет о финансовом положении по МСФО ( IFRS ) на дату перехода на МСФО ( IFRS ) . Это является начальной точкой для подготовки финансовой отчетности предприятия в соответствии с МСФО (IFRS ).

Учетная политика

7 Предприятие должно использовать единую учетную политику при подготовке начального отчета о финансовом положении по МСФО (IFRS ) и во всех периодах, представленных в его первой финансовой отчетности по МСФО (IFRS ). Эта учетная политика должна соответствовать всем МСФО (IFRS ), действующим на конец первого отчетного периода, по которому предприятие составляет отчетность по МСФО ( IFRS ) , кроме случаев, оговоренных в пунктах 13-19 и приложениях В-Е.

8 Предприятие не должно применять другие версии МСФО (IFRS ), действовавшие ранее. Предприятие может применять новый МСФО (IFRS ), который еще не стал обязательным к применению, если разрешается его досрочное применение.

Пример: Последовательное применение последней версии МСФО (IFRS)

Исходная информация Конец первого отчетного периода, по которому предприятие А составляет отчетность по МСФО (IFRS) - 31 декабря 20Х5 г. Предприятие А решает представлять сравнительную информацию в этой финансовой отчетности только за один год (см. пункт 21). Следовательно, датой его перехода на Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS) является начало рабочего дня 1 января 20Х4 г. (или также конец рабочего дня 31 декабря 20Х3 г.). Предприятие А ежегодно представляло финансовую отчетность согласно его предыдущим ОПБУ на 31 декабря каждого года вплоть до 31 декабря 20Х4 г. включительно .

Применение требований Предприятию А следует применять МСФО (IFRS), действующие для периодов, заканчивающихся 31 декабря 20 Х5 г.: (a) при подготовке и представлении своего начального отчета о финансовом положении по МСФО (IFRS) на 1 января 20Х4 г.; и (b) при подготовке и представлении своего отчета о финансовом положении на 31 декабря 20Х5 г. (включая сравнительные суммы по состоянию на 31 декабря 20Х4 г.), отчета о совокупной прибыли, отчета об изменениях в капитале и отчета о движении денежных средств за год, закончившийся 31 декабря 20Х5 г. (включая сравнительные суммы за 20Х4 г.) и раскрытия (включая сравнительную информацию за 20Х4 г.). Если новый МСФО (IFRS) еще не стал обязательным, но его раннее применение разрешается, то предприятию А разрешается, но от него не требуется, применять этот стандарт в своей первой финансовой отчетности по МСФО (IFRS) .

9 Условия переходного периода в других МСФО (IFRS) применяются к изменениям в учетной политике, сделанным предприятием, уже применяющим МСФО (IFRS); они не используются предприятием, впервые применяющим МСФО (IFRS) , при переходе на МСФО (IFRS), кроме случаев, оговоренных в приложениях В-Е.

10 Кроме случаев, описанных в пунктах 13-19 и приложениях В-Е, предприятие должно в своем начальном отчете о финансовом положении по МСФО (IFRS):

(a) признавать все активы и обязательства, признание которых требуется в МСФО (IFRS);

(b) не признавать статьи в качестве активов или обязательств, если МСФО (IFRS) не разрешают такое признание;

(c) реклассифицировать статьи, признанные предприятием согласно предыдущим ОПБУ как один вид активов, обязательств или компонентов капитала, но являющиеся другим видом активов, обязательств или компонентов капитала согласно Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS); и

(d) применять МСФО (IFRS) при измерении всех признанных активов и обязательств.

11 Учетная политика, применяемая предприятием при подготовке начального отчета о финансовом положении по МСФО (IFRS), может отличаться от учетной политики, применяемой им на ту же дату при использовании предыдущих ОПБУ. Следовательно, корректировки возникают в результате событий и операций, имевших место до даты перехода на Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS). Поэтому предприятие должно признавать эти корректировки непосредственно в нераспределенной прибыли (или, если это уместно, в другой категории капитала) на дату перехода на МСФО (IFRS).

12 Настоящий МСФО (IFRS) устанавливает две категории исключений из принципа обязательного соответствия начального отчета о финансовом положении по МСФО (IFRS) каждому стандарту МСФО (IFRS):

(a) пункты 14-17 и приложение В запрещают ретроспективное применение некоторых аспектов других МСФО (IFRS);

(b) Приложения С-Е освобождают от некоторых требований других МСФО (IFRS).

Исключения ретроспективного применения в других МСФО (IFRS )

13 Настоящий МСФО (IFRS ) запрещает ретроспективное применение некоторых аспектов других МСФО. Эти исключения изложены в пунктах 14-17 и Приложении В.

Расчетные оценки

14 Расчетные оценки предприятия согласно Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS) на дату перехода на МСФО (IFRS) должны соответствовать расчетным оценкам, сделанным на ту же дату согласно предыдущим ОПБУ (после корректировок, отражающих разницу в учетных политиках), если не существует объективного свидетельства, что такие расчетные оценки были ошибочными.

15 Предприятие может получить информацию после даты перехода на МСФО (IFRS ) о расчетных оценках, которые оно сделало согласно предыдущим ОПБУ. Согласно пункту 14 предприятие должно учитывать получение этой информации таким же образом, как и некорректирующие события после отчётного периода согласно МСФО (IAS ) 10 «События после окончания отчетного периода» . Например, допустим, что дата перехода предприятия на МСФО (IFRS ) - 1 января 20Х4 г., и новая информация на 15 июля 20Х4 г. требует пересмотра расчетной оценки, сделанной согласно предыдущим ОПБУ на 31 декабря 20Х3 г. Предприятие не должно отражать эту новую информацию в своем начальном отчете о финансовом положении по МСФО (IFRS ) (за исключением случаев, когда расчетные оценки нуждаются в корректировке на разницы в учетных политиках или существует объективное свидетельство того, что расчетные оценки были ошибочными.) Взамен этого предприятие должно отражать эту новую информацию в своем отчете о прибылях и убытках (или, если это уместно, в качестве прочей совокупной прибыли) за год, заканчивающийся 31 декабря 20Х4 г.

16 Предприятию может понадобиться произвести расчетные оценки согласно МСФО (IFRS ) на дату перехода на МСФО (IFRS ), которые не требовались на эту дату согласно предыдущим ОПБУ. Для достижения соответствия с МСФО (IAS ) 10 эти расчетные оценки согласно Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS ) должны отражать условия, существовавшие на дату перехода на Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS ). В частности, на дату перехода на МСФО (IFRS ) расчетные оценки рыночных цен, процентных ставок или обменных курсов иностранных валют должны отражать рыночные условия на эту дату.

17 Пункты 14-16 применяются к начальному отчету о финансовом положении по МСФО (IFRS ). Они также применяются к сравнительному периоду, представленному в первой финансовой отчетности предприятия по МСФО (IFRS ); в этом случае ссылки на дату перехода на МСФО (IFRS ) заменяются ссылками на конец этого сравнительного периода.

Освобождение от требований других МСФО (IFRS)

18 Предприятие может выбирать использование одного или нескольких из освобождений, содержащихся в приложениях С-Е. Предприятие не доллжно применять эти исключения по аналогии с другими статьями.

19 Некоторые исключения из представленных в Приложениях С-Е относятся к справедливой стоимости . При определении справедливой стоимости в соответствии с данным МСФО (IFRS ) предприятие должно применять определение справедливой стоимости, изложенное в Приложении А, а также любые более конкретные руководства, представленные в других МСФО (IFRS ), по определению справедливой стоимости рассматриваемого актива или обязательства. Такая справедливая стоимость должна отражать условия, которые существовали на дату определения справедливой стоимости.

Представление и раскрытие информации

20 Н астоящий МСФО (IFRS) не предусматривает исключений из требований к представлению и раскрытию информации в других МСФО (IFRS).

Сравнительная информация

21 Для соответствия МСФО (IAS) 1, финансовая отчетность предприятия, впервые подготовленная по МСФО (IFRS), должна включать, по крайней мере, три отчета о финансовом положении, два отчета о совокупной прибыли (если таковые представляются), два отчерта о движении денежных средств, два отчета об изменениях в капитале, и соответствующие примечания, включая сравнительную информацию.

Сравнительная информация, не удовлетворяющая требованиям МСФО (IFRS ) и сводки данных за предыдущие годы

22 Некоторые предприятия представляют сводки выборочных данных за периоды, предшествующие первому периоду, для которого они представляют полную сравнительную информацию в соответствии с МСФО (IFRS ). Настоящий стандарт не требует, чтобы такие выдержки соответствовали требованиям IFRS ) по признанию и измерению. Более того, некоторые предприятия представляют сравнительную информацию в соответствии с предыдущими ОПБУ так же, как и сравнительную информацию, требуемую в МСФО (IAS ) 1. В любой финансовой отчетности, содержащей выдержки или сравнительную информацию согласно предыдущим ОПБУ, предприятие должно:

(a) четко выделить информацию, представленную согласно предыдущим ОПБУ, как подготовленную не в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (IFRS); и

(b ) раскрыть характер основных корректировок, которые сделали бы ее соответствующей Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS). Предприятию не нужно определять количественную оценку таких корректировок.

Пояснения к переходу на Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS)

23 Предприятие должно пояснить, как переход от предыдущих ОПБУ к МСФО (IFRS) повлиял на его финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств.

Сверки

24 Для соответствия пункту 23 первая финансовая отчетность предприятия по МСФО (IFRS), должна включать:

(a) сверки капитала, отраженного в отчете согласно предыдущим ОПБУ, с капиталом согласно МСФО (IFRS) на обе следующие даты:

(i ) дату перехода на МСФО (IFRS ); и

(ii ) дату окончания последнего периода, представленного в последней годовой финансовой отчетности предприятия согласно предыдущим ОПБУ;

(b ) сверку общей совокупной прибыли по МСФО (IFRS) за самый последний период самой последней годовой финансовой отчетности предприятия. Отправной точкой для такой сверки должна быть общая совокупная прибыль согласно предыдущим ОПБУ за тот же самый период или, если предприятие не отражало данный показатель, прибыль или убыток согласно предыдущим ОПБУ;

(c ) в случае если предприятие впервые признавало или восстанавливало какие-либо убытки от обесценения при подготовке начального отчета о финансовом положении по МСФО (IFRS ), раскрытия, которые требовались бы согласно МСФО (IAS ) 36 «Обесценение активов» , если бы предприятие признало эти убытки от обесценения или реверсивные записи по ним в периоде, начинающемся с даты его перехода на Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS ).

25 Сверки, требуемые пунктами 24(а) и (b ), должны быть достаточно подробными, чтобы позволить пользователям понять существенные корректировки отчета о финансовом положении и отчета о совокупной прибыли. Если предприятие представляло отчет о движении денежных средств согласно предыдущим ОПБУ, то предприятие также должно пояснить существенным корректировки в отчете о движении денежных средств.

26 Если предприятие узнало об ошибках, сделанных при использовании предыдущих ОПБУ, в сверках, требуемых пунктами 24(а) и (b ), должны быть проведены различия между корректировкой таких ошибок и изменениями в учетной политике.

27 МСФО (IAS) 8 не применяется к изменениям в учетной политике, которые вносит предприятие при применении МСФО или к изменениям в политике, после того, как предприятие представляет свою первую финансовую отчетность, подготовленную в соответствии с МСФО. Таким образом, требования МСФО (IAS) 8, касающиеся изменений в учетной политике не применяются в первой финансовой отчетности предприятия, подготовленной в соответствии с МСФО.

27A Если предприятие, в течение периода, охваченного первой финансовой отчетностью, подготовленной в соответствии с МСФО, вносит изменения в свою учетную политику или использование исключений, содержащихся в настоящем стандарте, то оно должно пояснить изменения между его первым промежуточным финансовым отчетом по МСФО и первой финансовой отчетностью по МСФО в соответствии с пунктом 23, а также обновить сверку, которая требуется в соответствии с пунктами 24(a) и (b).

28 Если предприятие не представляло финансовую отчетность за предыдущие периоды, то этот факт должен быть раскрыт в его финансовой отчетности, впервые подготовленной по МСФО (IFRS ).

Определение финансовых активов или финансовых обязательств

29 Предприятие вправе классифицировать ранее признанный финансовый актив как финансовый актив, измеренный по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка за период в соответствии с пунктом D19А. Предприятие должно раскрыть справедливую стоимость финансовых активов, отнесенных таким образом на дату классификации, а также их классификацию и балансовую стоимость в предыдущей финансовой отчетности.

29 А Предприятие вправе классифицировать ранее признанное финансовое обязательство как финансовое обязательство по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка за период в соответствии с пунктом D19. Предприятие должно раскрыть справедливую стоимость финансового обязательства, отнесенного таким образом на дату классификации, а также их классификацию и балансовую стоимость в предыдущей финансовой отчетности.

Использование справедливой стоимости в качестве условной первоначальной стоимости

30 Если предприятие использует справедливую стоимость в своем начальном отчете о финансовом положении по МСФО (IFRS) в качестве условной первоначальной стоимости для статьи основных средств, инвестиционного имущества или нематериального актива (см. пункты D5 и D7), то финансовая отчетность предприятия, впервые подготовленная по МСФО (IFRS), должна раскрывать по каждой отдельной статье в начальном отчете о финансовом положении по МСФО (IFRS):

(a ) сумму этих справедливых стоимостей; и

(b ) сумму корректировок балансовых стоимостей, отраженных в отчете согласно предыдущим ОПБУ.

Использование условной первоначальной стоимости инвестиций в дочерние предприятия, совместно контролируемые предприятия и ассоциированные предприятия

31 Аналогичным образом, если предприятие использует условную первоначальную стоимость в своем начальном отчете о финансовом положении по МСФО (IFRS) для учета инвестиций в дочерние предприятия, совеместно контролируемые предприятия и ассоциированные предприятия в своей отдельной финансовой отчетности (см. пункт D15), то первая отдельная финансовая отчетность предприятия по МСФО (IFRS) должна раскрывать следующую информацию:

(а) совокупная условная первоначальная стоимость таких инвестиций, для которых условной первоначальной стоимостью является их балансовая стоимость по предыдущим ОПБУ;

(b) совокупная условная первоначальная стоимость таких инвестиций, для которых условной первоначальной стоимостью является их справедливая стоимость; и

(с) совокупные корректировки справедливой стоимости, отраженной согласно предыдущим ОПБУ.

Использование условной первоначальной стоимости активов нефти и газа

31А Если предприятие использует освобождение, раскрытое в пункте D 8 A (b ) в отношении всех нефтегазовых активов, оно должно раскрыть этот факт и основания, по которым балансовые стоимости по предыдущим ОПБУ были распределены.

Использование условной первоначальной стоимости для операций, подлежащих тарифному регулированию

31B Если предприятие использует исключение, содержащееся в пункте D8B для операций, подлежащих тарифному регулированию, оно должно раскрыть это факт, а также основу, используемую для определения балансовой стоимости в соответствии с предыдущими ОПБУ.

Использование условной первоначальной стоимости после тяжелой гиперинфляции

31 CЕсли предприятие выбирает измерение активов и обязательств по справедливой стоимости и использование этой справедливой стоимости в качестве условной первоначальной стоимости в своем начальном отчете о финансовом положении по МСФО (IFRS) в результате тяжелой гиперинфляции (см. пункты D26- D30), то первая финансовая отчетность предприятия, подготовленная в соответствии с МСФО, должна раскрывать объяснение о том, как и почему предприятие использовало, а затем перестало использовать функциональную валюту, имеющую обе следующие характеристики :

надежный общий индекс цен не доступен для всех предприятий с операциями и балансами в валюте.

отсутствие взаимозаменяемости между валютой и относительно устойчивой иностранной валютой.

Промежуточная финансовая отчетность

32 Для соответствия пункту 23, при представлении промежуточной финансовой отчетности согласно МСФО (IAS ) 34 за часть периода, охватываемого первой финансовой отчетностью по МСФО (IFRS ), предприятие должно удовлетворять следующим требованиям в дополнение к требованиям МСФО (IAS ) 34:

(a ) каждая промежуточная финансовая отчетность должна, если предприятие представляло таковую за сопоставимый промежуточный период непосредственно предшествующего финансового года, включать:

(i ) сверки капитала согласно предыдущим ОПБУ на конец этого сопоставимого промежуточного периода с капиталом согласно МСФО (IFRS ) на эту дату; и

(ii ) сверки его общей совокупной прибыли согласно МСФО (IAS ) за этот сопоставимый промежуточный период (текущей и нарастающим итогом с начала года). Отправной точкой для такой сверки является общая совокупная прибыль согласно предыдущим ОПБУ за этот период или, если предприятие не представляет такой показатель, прибыль или убыток в соответствии с предыдущими ОПБУ.

(b ) в дополнение к выверкам, требуемым в пункте (а), первая промежуточная финансовая отчетность предприятия, составленная в соответствии с МСФО (IAS ) 34, за часть периода, охватываемого первой финансовой отчетностью по МСФО (IFRS ), должна включать сверки, описанные в пункте 24(а) и (b ) (дополненные деталями, требуемыми в пунктах 25 и 26), или перекрестную ссылку на другой опубликованный документ, включающий эти сверки.

(с) Если предприятие вносит изменения в свою учетную политику и использование исключений, содержащихся в настоящем стандарте, оно должно пояснить изменения в каждой такой промежуточной финансовой отчетности в соответствии с пунктом 23 и обновить сверки, которые требуются согласно пунктам (а) и (b).

33 В МСФО (IAS ) 34 требуется минимум раскрытий, что основано на допущении, что пользователи промежуточной финансовой отчетности также имеют доступ к самой последней годовой финансовой отчетности. Однако в МСФО (IAS ) 34 также требуется, чтобы предприятие раскрывало «любые события или операции, существенные для понимания текущего промежуточного периода». Таким образом, если IFRS ), в своей последней годовой финансовой отчетности, составленной в соответствии с предыдущими ОПБУ, не раскрывало информацию, существенную для понимания текущего промежуточного периода, то его промежуточная финансовая отчетность должна раскрыть эту информацию или включить перекрестную ссылку на другой, включающий ее, опубликованный документ.

Дата вступления в силу

34 Предприятие должно применять настоящий МСФО (IFRS ), если финансовая отчетность предприятия, впервые подготовленная по МСФО (IFRS ), составлена для периода, начинающегося 1 июля 2009 г. или после этой даты. Разрешается применение стандарта в отношении более ранних периодов.

35 Предприятие должно применять поправки, содержащиеся в пунктах D1(n) и D23, в отношении годовых периодов, начинающихся 1 июля 2009 г. или после этой даты. Если предприятие применяет МСФО (IAS ) 23 «Затраты по займам» (в редакции 2007 г.) в отношении более раннего периода, то данные поправки должны применяться в отношении такого более раннего периода.

36 МСФО (IFRS ) 3 «Объединения бизнеса» (в редакции 2008 г.) внес поправки в пункты 19, С1 и С4(f) и (g). Если предприятие применяет МСФО (IFRS ) 3 (в редакции 2008 г.) к более раннему периоду, то указанные поправки следует применять в отношении такого более раннего периода.

37 МСФО (IAS ) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» (в редакции 2008 г.) внес поправки в пункты 13 и В7. Если предприятие применяет МСФО (IAS

38 Стоимость инвестиций в дочернее предприятие, совместно контролируемое предприятие или ассоциированное предприятие (Поправки к МСФО (IFRS ) 1 и МСФО (IAS ) 27) дополнили пункты 31, D1(g), D14 и D15. Предприятие должно применять эти пункты к годовым периодам, начинающимся 1 июля 2009 г. или после этой даты. Досрочное применение разрешается. Если предприятие применяет данные пункты в отношении более раннего периода, то предприятие должно раскрыть этот факт.

39 Публикация «Улучшения в МСФО (IFRS)» , выпущенная в мае 2008 г. внесла поправки в пункт В7. Предприятие должно применять эти поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 июля 2009 г. или после этой даты. Если предприятие применяет МСФО (IAS ) 27 (в редакции 2008 г.) к более раннему периоду, то указанные поправки следует применять в отношении такого более раннего периода.

39 A В поправку к МСФО (IFRS) 1 «Д ополнительные освобождения для предприятий, впервые применяющих МСФО» , выпущенных в июле 2009 года, были добавлены пункты 31 A , D 8 A , D 9 A и D 21 A и внесены поправки в пункт D 1(c ), (d ) и (l ). Предприятие должно применять данные поправки для годовых периодов, начинающихся 1 января 2010 г. или после этой даты. Досрочное применение допускается. Если предприятие применит указанные поправки в отношении более раннего периода, оно должно раскрыть этот факт.

39B [Удален]

39C Разъяснение КРМФО (IFRIC) 19 « Погашение финансовых обязательств долевыми инструментами » добавил пункт D25. Предприятие должно применять данную поправку при применении Разъяснения КРМФО (IFRIC) 19

39 D В поправку к МСФО (IFRS) 1 « Ограниченное освобождение от представления сравнительных раскрытий в соответствии с МСФО 7 для предприятий, впервые применяющих МСФО », выпущенной в январе 2010 года был добавлен пункт Е3. Предприятие должно применять эту поправку к годовым периодам, начинающимся 1 июля 2010 г. или после этой даты. Досрочное применение разрешается. Если предприятие применяет данную поправку в отношении более раннего периода, то предприятие должно раскрыть этот факт

39E Публикация « Улучшения в МСФО », выпущенная в мае 2010 г., добавила пункты 27A, 31B и D8B и внесла поправки в пункты 27, 32, D1 (c) и D8. Предприятие должно применять указанные поправки в отношении отчетных периодов, начинающихся 1 января 2011 года или после этой даты. Досрочное применение разрешается. В случае если предприятие применяет поправки в отношении более раннего периода, то оно должно раскрыть этот факт. Предприятиям, которые применяли МСФО в отношении периодов до даты вступления в силу МСФО (IFRS) 1 или применяли МСФО (IFRS) 1 в предыдущем периоде, разрешается применять поправку к пункту D8 ретроспективно в первом отчетном году вступления указанной поправки в силу. Предприятие, применяющее пункт D8 ретроспективно, должно раскрыть этот факт.

39F В поправку к МСФО (IFRS) 7 « Раскрытие информации - передача финансовых активов », выпущенный в октябре 2010 г., добавлен пункт E4. Предприятие должно применять данную поправку в отношении годовых периодов, начинающихся 1 июля 2011 г. или после этой даты. Досрочное применение допускается. Если предприятие досрочно применяет данную поправку, оно должно раскрыть этот факт.

39G Посредством МСФО (IFRS) 9 « Финансовые инструменты », выпущенного в октябре 2010 года, были внесены поправки в пункты 29, B1-B5, D1(j), D14, D15, D19 и D20, добавлены пункты 29A, В8, B9, D19A-D19D, E1 и E2, и удален пункт 39B. Предприятие должно применять эти поправки, когда оно применяет МСФО (IFRS) 9 в редакции, выпущенной в октябре 2010 года.

39H В пункты B2, D1 и D20 публикации « Тяжелая гиперинфляция и отмена фиксированных дат для предприятий, впервые применяющих МСФО » (Поправки к МСФО (IFRS)), выпущенной в декабре 2010 года, были внесены поправки и добавлены пункты 31C и D26-D30. Предприятие должно применять данные поправки для годовых периодов, начинающихся 1 июля 2011 г. или после этой даты. Досрочное применение допускается.

Отмена МСФО (IFRS) 1 (выпущенного в 2003 г.)

40 Настоящий МСФО (IFRS) заменяет МСФО (IFRS) 1 (выпушенный в 2003 г. с поправками, внесенными в мае 2008 г.).

Приложение A

Определение терминов

IFRS ).

дата перехода на Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS)	Начало самого раннего периода, для которого предприятие представляет полную сравнительную информацию согласно Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS) в своей первой финансовой отчетности по МСФО (IFRS).
Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS)	Стандарты и разъяснения, выпущенные Правлением по международным стандартам финансовой отчетности (ПМСФО). Они состоят из: (a ) Международных стандартов финансовой отчетности (IFRS ); (b ) Международных стандартов финансовой отчетности (IAS ); (c ) разъяснений КРМФО (IFRIC); и (d) разъяснений ПКР (SIC) .
начальный отчет о финансовом положении по МСФО (IFRS)	Отчет о финансовом положении предприятия на дату перехода на МСФО ( IFRS ).
первая финансовая отчетность по МСФО (IFRS)	Первая годовая финансовая отчетность, в которой предприятие применяет Международные стандарты финансовой отчетности ( IFRS ) согласно четкому и безоговорочному заявлению о соответствии Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS ).
первый отчетный период по МСФО (IFRS)	Последний отчетный период, охваченный первой финансовой отчетностью предприятия по МСФО ( IFRS ) .
предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS)	Предприятие, представляющее свою первую финансовую отчетность по МСФО ( IFRS ).
предыдущие ОПБУ (Общепринятые принципы бухгалтерского учета)	Методы бухгалтерского учета, использованные предприятием, впервые применяющим МСФО (IFRS), непосредственно перед применением МСФО (IFRS).
справедливая стоимость	Сумма, на которую актив может быть обменен или обязательство исполнено при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку, независимыми сторонами.
условная первоначальная стоимость	Сумма, используемая в качестве замены для стоимости или амортизированной стоимости, на данную дату. Последующий износ или амортизация предполагает, что предприятие первоначально признало актив или обязательство на данную дату и его стоимость была равна условной первоначальной стоимости.

Приложение В

Исключения ретроспективного применения в других МСФО (IFRS )

Данное приложение является неотъемлемой частью настоящего МСФО ( IFRS ).

В1 Предприятие должно применять следующие исключения:

(a ) прекращение признания финансовых активов и финансовых обязательств (пункты В2 и В3);

(b ) учет операций хеджирования (пункты В4-В6);

(c ) долю меньшинства (пункт В7);

(d) классификацию и измерение финансовых активов (пункт В8); и

(e) встроенные производные инструменты (пункт B9).

Прекращение признания финансовых активов и финансовых обязательств

B2 Кроме случаев, разрешенных пунктом В3, предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS), должно применять перспективно требования по прекращению признания, содержащиеся в МСФО (IF RS) 9 « Финансовые инструменты », к операциям, совершаемым 1 января 2004 г. или после этой даты. Другими словами, если предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS), прекратило признание финансовых активов или финансовых обязательств, не являющихся производными инструментами, согласно своим предыдущим ОПБУ в результате операции, совершенной до 1 января 2004 г., то оно не должно признавать эти активы и обязательства согласно МСФО (IFRS) (за исключением случаев, когда они соответствуют критериям признания в результате более поздней операции или события).

B3 Вопреки положениям пункта В2 предприятие может применять требования по прекращению признания, содержащиеся в МСФО (IFRS) 9, ретроспективно с даты, когда предприятие сделало такой выбор, при условии, что информация, необходимая для применения МСФО (IFRS) 9 к финансовым активам и финансовым обязательствам, признание которых прекращено в результате прошлых операций, была получена на момент первоначального учета этих операций.

Учет хеджирования

B4 В соответствии с требованиями МСФО (IFRS) 9 на дату перехода на МСФО (IFRS) предприятие должно:

(a) оценить все производные инструменты по справедливой стоимости; и

(b) исключить все отложенные прибыли и убытки, возникающие по производным инструментам, которые были представлены в отчетности согласно предыдущим ОПБУ в качестве активов или обязательств.

B5 Предприятие не должно отражать в своем начальном отчете о финансовом положении по МСФО (IFRS) отношение хеджирования, не удовлетворяющее требованиям учета хеджирования согласно МСФО (IAS) 39 (например, многие отношения хеджирования, где инструмент хеджирования является денежным инструментом или выпущенным опционом; или где хеджируемая статья является нетто-позицией). Однако если предприятие определило нетто-позицию в качестве хеджируемой статьи согласно предыдущим ОПБУ, то оно может определить отдельную статью в рамках этой нетто-позиции в качестве хеджируемой статьи согласно МСФО (IFRS) при условии, что оно сделает это не позже даты перехода на МСФО (IFRS).

В6 Если до даты перехода на МСФО (IFRS) предприятие определило операцию в качестве хеджирования, но это хеджирование не удовлетворяет условиям учета хеджирования, содержащимся в МСФО (IAS) 39, то предприятие должно применять пункты 91 и 101 МСФО (IAS) 39 для прекращения учета хеджирования. Операции, инициированные до даты перехода на МСФО (IFRS), не должны определяться ретроспективно как хеджирование.

Доля меньшинства

В7 Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS), должно применять следующие требования МСФО (IAS) 27 (с учетом поравок 2008 г.) перспективно с даты перехода на МСФО (IFRS):

(а) требование пункта 28 о том, что общая совокупная прибыль относится на собственников материнского предприятия и на долю меньшинства, даже если это приводит к отрицательному балансу доли меншинства;

(b) требования пунктов 30 и 31 об учете изменений в доле участия материнского предприятия в дочернем предприятии, которые не приводят в потере контроля; и

(с) требования пунктов 34-37 об учете потере контроля над дочерним предприятием и соответствующие требования пунктов 8А МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность».

Однако, если предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS) , принимает решение о ретроспективном применении МСФО (IFRS) 3 (в редакции 2008 г.) к объединению бизнеса, то оно должно применять МСФО (IAS) 27 (в редакции 2008 г.) в соответствии с пунктом С1 настоящего МСФО (IFRS).

Классификация и оценка финансовых активов

B8 Предприятие должно оценить, отвечает ли финансовый актив условиям пункта 4.1.2 МСФО (IFRS) 9, на основе фактов и обстоятельств, которые существуют на дату перехода на МСФО.

Встроенные производные инструменты

B9 Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS), должно оценить необходимость отделения встроенного производного инструмента от основного договора и отражения его в учете в качестве производного инструмента, исходя из условий, которые существовали на более позднюю из следующих дат: дата, на которую оно впервые стало стороной по данному договору, и дата, на которую потребовалась переоценка в соответствии с пунктом B4.3.11 МСФО (IFRS) 9.

Приложение C
Объединения бизнеса

Данное приложение является неотъемлемой частью настоящего МСФО (IFRS ). Предприятие должно применять следующие требования в отношении к объединениям бизнеса, признанным предприятием до даты перехода на МСФО (IFRS ).

С 1 Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), может решить не применять МСФО (IFRS ) 3 (в редакции 2008 г.) ретроспективно к объединениям бизнеса в прошлом (объединения бизнеса, произошедшие до даты перехода на Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS )). Однако если предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), пересчитывает данные по какому-либо объединению бизнеса для соответствия МСФО (IFRS ) 3 (в редакции 2008 г.), то оно должно пересчитать все последующие объединения бизнеса, а также применять МСФО (IAS ) 27 (в редакции 2008 г.) с той же самой даты. Например, если предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), решит пересчитать данные по объединению бизнеса, произошедшему 30 июня 20Х6 г., то оно должно пересчитать данные по всем объединениям бизнеса, произошедшим между 30 июня 20Х6 г. и датой перехода на МСФО (IFRS ), а также применять МСФО (IAS ) 27 (в редакции 2008 г.) с 30 июня 20Х6 г.

С2 Предприятию не требуется применять МСФО (IAS ) 21 «Влияние изменений обменных курсов иностранных валют » ретроспективно к корректировкам справедливой стоимости и гудвилу, возникающим при объединениях бизнеса, которые произошли до даты перехода на МСФО (IFRS ). Если предприятие не применяет МСФО (IAS ) ретроспективно 21 к таким корректировкам справедливой стоимости и гудвилу, оно должно учитывать их как активы и обязательства предприятия, а не как активы и обязательства приобретаемого предприятия. С ледовательно, данные гудвил и корректировки справедливой стоимости или уже выражены в функциональной валюте предприятия, или являются немонетарными валютными статьями, отраженными в отчетности с использованием обменного курса валют, примененного согласно предыдущим ОПБУ.

С3 Предприятие может применять МСФО (IAS ) 21 ретроспективно к корректировкам справедливой стоимости и гудвила, возникающим:

(a ) или при всех объединениях бизнеса, которые произошли до даты перехода на Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS ); или

(b ) при всех объединениях бизнеса, которые предприятие выбирает для пересчета, чтобы соответствовать МСФО (IFRS ) 3, как разрешено вышеуказанным пунктом С1.

С4 Если предприятие, впервые применяющее стандарты МСФО (IFRS ), не применяет МСФО (IFRS) 3 ретроспективно к прошлому объединению бизнеса, то это будет иметь следующие последствия для этого объединения бизнеса:

(a IFRS ), должно придерживаться той же классификации, что и в финансовой отчетности, составленной согласно предыдущим ОПБУ (как приобретение формальным покупателем, обратное приобретение формально приобретаемым предприятием или объединение интересов);

(b ) предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), должно признавать на дату перехода на МСФО (IFRS ) все свои активы и обязательства, приобретенные или полученные при объединении бизнеса в прошлом, кроме:

(i ) некоторых финансовых активов и финансовых обязательств, признание которых было прекращено согласно предыдущим ОПБУ (см. пункт В2); и

(ii ) активов, включающих гудвил, и обязательств, которые не были признаны в консолидированном отчете о финансовом положении покупателя согласно предыдущим ОПБУ, а также не соответствовали бы критериям признания согласно Международным стандартам финансовой отчетности (IFRS ) в отдельном отчете о финансовом положении приобретаемого предприятия (см. пункты (f)-(i) ниже).

Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), должно признавать все возникшие изменения посредством корректировки нераспределенной прибыли (или, если это уместно, другой категории капитала), за исключением случаев, когда изменение возникает в результате признания нематериального актива, ранее не выделенного из гудвила (см. пункт (g )(i )).

(c ) предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), должно исключить из своего начального отчета о финансовом положении по МСФО (IFRS ) любую статью, признанную согласно предыдущим ОПБУ, которая не соответствует критериям признания в качестве актива или обязательства согласно МСФО (IFRS ). Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), должно учитывать возникающее изменение следующим образом:

(i ) предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), могло классифицировать объединение бизнеса в прошлом как приобретение и признать как нематериальный актив в соответствии с МСФО (IAS ) 38 «Нематериальные активы» статью, которая не соответствует критериям признания в качестве актива. Оно должно реклассифицировать эту статью (и, при наличии, соответствующий отложенный налог и долю меньшинства) как часть гудвила (если оно не вычло гудвил напрямую из капитала в соответствии с предыдущими ОПБУ, см. пункт (g)(i) и (i) ниже);

(ii) предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS), должно признавать все другие возникающие изменения в нераспределенной прибыли.

(d) МСФО (IFRS) требуют последующего измерения некоторых активов и обязательств на основе, отличной от первоначальной стоимости, например, на основе справедливой стоимости. Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS), должно измерять в своем начальном отчете о финансовом положении по МСФО (IFRS) эти активы и обязательства на такой основе, даже если они были приобретены или получены при объединении бизнеса в прошлом. Оно должно признавать любое возникающее изменение в балансовой стоимости путем корректировки нераспределенной прибыли (или, если это уместно, другой категории капитала), а не гудвила.

(e ) сразу после объединения бизнеса, балансовая стоимость приобретенных активов и принятых обязательств в результате этого объединения бизнеса, согласно предыдущим ОПБУ, будет являться их условной первоначальной стоимостью на эту дату согласно МСФО (IFRS ). Если МСФО (IFRS ) впоследствии требуют измерения этих активов и обязательств по фактической стоимости, то эта условная первоначальная стоимость будет являться основой для амортизации основных средств или нематериальных активов, базируемой на фактических стоимости, начиная с даты объединения бизнеса.

(f ) если приобретенный актив или принятое обязательство при объединении бизнеса в прошлом, не были признаны согласно предыдущим ОПБУ, то их условная первоначальная стоимость не должна равняться нулю в начальном отчете о финансовом положении по МСФО (IFRS ). Вместо этого предприятие-покупатель должно признавать и измерять их в своем консолидированном отчет о финансовом положении на основе, которую МСФО (IFRS ) потребовали бы при признании в отчете о финансовом положении приобретаемого предприятия. Для иллюстрации: если, в соответствии с предыдущими ОПБУ, предприятие-покупатель не капитализировало финансовую аренду, приобретенную при объединении бизнеса в прошлом, то оно должно капитализировать эту аренду в своей консолидированной финансовой отчетности так, как МСФО (IAS ) 17 «Аренда» потребовал бы от приобретаемого предприятия сделать в его отчете о финансовом положении, составленном в соответствии с МСФО (IFRS ). Аналогичным образом, если, в соответствии с предыдущими ОПБУ, предприятие-покупатель не признало условное обязательство, которое все еще существует на дату перехода на МСФО (IFRS ), предприятие-покупатель должно признать такое условное обязательство на указанную дату, кроме случаев когда МСФО (IAS ) 37 «Оценочные резервы, условные обязательства и условные активы» запретил бы его признание в финансовой отчетности предприятия-покупателя. И наоборот, если актив или обязательство не были выделены из гудвила в соответствии с предыдущими ОПБУ, но были бы признаны отдельно в соответствии с МСФО (IFRS ) 3, то актив или обязательство останутся в гудвиле, если МСФО (IFRS ) не требуют их признания в финансовой отчетности приобретаемого предприятия;

(g ) балансовой стоимостью гудвила в начальном отчете о финансовом положении по МСФО (IFRS ), будет его балансовая стоимость согласно предыдущим ОПБУ на дату перехода на МСФО (IFRS ) после следующих двух поправок:

(i ) если применимо требование вышеизложенного пункта (c )(i ), то предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), должно увеличить балансовую стоимость гудвила при реклассификации статьи, признанной им в качестве нематериального актива в соответствии с предыдущими ОПБУ. Аналогичным образом, если пунктом (f ) выше требуется от предприятия, впервые применяющего МСФО (IFRS ), признать нематериальный актив, который не был выделен из признанного гудвила в соответствии с предыдущими ОПБУ, то предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), должно соответственно уменьшить балансовую стоимость гудвила (и, если это применимо, скорректировать отложенный налог и неконтролирующую долю);

(ii ) независимо от существования каких-либо признаков обесценения гудвила, предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), должно применить МСФО (IAS ) 36 для проверки гудвила на обесценение на дату перехода на МСФО (IFRS ) и признания возникающего убытка от обесценения в нераспределенной прибыли (или, если МСФО (IAS ) 36 требует - в приросте стоимости имущества от переоценки). Проверка на обесценение должна основываться на условиях, существующих на дату перехода на МСФО (IFRS );

(h ) никакие другие корректировки балансовой стоимости гудвила на дату перехода на МСФО (IFRS ) производиться не должны. Например, предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), не должно пересчитывать балансовую стоимость гудвила:

(i ) для исключения незавершенных исследований и разработок, приобретенных в этом объединении бизнеса (если только соответствующий нематериальный актив не подлежит признанию в соответствии с МСФО (IAS ) 38 в отчете о финансовом положении приобретаемого предприятия);

(ii ) для корректировки предыдущей амортизации гудвила;

(iii ) для аннулирования корректировок гудвила, которые не разрешены МСФО (IFRS) 3, но были сделаны в соответствии с предыдущими ОПБУ, вследствие корректировок активов и обязательств между датой объединения бизнеса и датой перехода на Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS ).

(i ) если предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), признавало гудвил согласно предыдущим ОПБУ как вычет из капитала:

(i ) оно не должно признавать такой гудвил в своем начальном отчете о финансовом положении по МСФО (IFRS ). Кроме того, оно не должно переносить этот гудвил в состав прибыли или убытка, если осуществляет продажу дочернего предприятия или инвестиция в это дочернее предприятие обесценивается;

(ii ) корректировки, вызванные последующим разрешением условного факта хозяйственной деятельности, влияющего на стоимость приобретения, должны признаваться в нераспределенной прибыли;

(j ) согласно предыдущим ОПБУ предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), может не иметь консолидированного дочернего предприятия, приобретенного при объединении бизнеса в прошлом (например, материнское предприятие не рассматривало его в качестве дочернего в соответствии с предыдущими ОПБУ или не составляло консолидированную финансовую отчетность). Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), должно скорректировать балансовые стоимости активов и обязательств дочернего предприятия до сумм, которые МСФО (IFRS ) потребовали бы в отчете о финансовом положении дочернего предприятия. Условная первоначальная стоимость гудвила равна разнице, существующей на дату перехода на Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS ):

(i ) между величиной доли участия материнского предприятия в этих скорректированных балансовых стоимостях; и

(ii ) стоимостью инвестиции в дочернее предприятие в отдельной финансовой отчетности материнского предприятия;

(k ) измерение неконтролирующей доли и отложенного налога является следствием измерения других активов и обязательств. Следовательно, такие корректировки признанных активов и обязательств влияют на неконтролирующие доли и отложенный налог.

С5 Освобождение для объединений бизнеса в прошлом также применяется к прошлым приобретениям инвестиций в ассоциированные предприятия и долей участия в совместном предпринимательстве. Более того, дата, указанная в пункте С1, применяется одинаково для всех приобретений.

Приложение D
Освобождения от других МСФО (IFRS)

Данное приложение является неотъемлемой частью настоящего МСФО ( IFRS ).

D1 Предприятие может принять решение об использовании одного или более из следующих исключений:

(a ) операции платежей, основанных на акциях (пункты D2 иD3);

(b ) договора страхования (пункт D4);

(c ) справедливая стоимость или переоценка в качестве условной первоначальной стоимости (пункты D5 - D 8 B);

(d ) аренда (пункты D 9 и D9 A);

(e ) вознаграждения работникам (пункты D 10 и D 11);

(f ) накопленные разницы при пересчете в иную валюту (пункты D12 и D13 );

(g ) инвестиции в дочерние предприятия, совместно контролируемые предприятия и ассоциированные предприятия (пункты D14 и D15);

(h ) активы и обязательства дочерних предприятий, ассоциированных предприятий и совместного предпринимательства (пункты D16 и D17 );

(i ) комбинированные финансовые инструменты (пункт D18 );

(j ) определение ранее признанных финансовых инструментов (пункты D19- D19 D);

(k ) измерение по справедливой стоимости финансовых активов или финансовых обязательств при первоначальном признании (пункт D20);

(l ) обязательства по выводу объектов из эксплуатации, включенные в состав себестоимости основных средств (пункты D21 и D21 A);

(m) финансовые активы и нематериальные активы, учитываемые в соответствии с Разъяснением КРМФО (IFRIC) 12 «Концессионные соглашения на предоставление услуг» (пункт D22);

(n) затраты по займам (пункт D23);

(o) перевод активов от клиентов (пункт D24);

(p) аннулирование финансовых обязательств с долевыми инструментами (пункт D25);

(q) тяжелая гиперинфляция (пункты D26-D30).

Предприятие не должно применять эти освобождения по аналогии к другим статьям.

Операции платежей, основанных на акциях

D2 Приветствуется, но не требуется, чтобы предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), применяло МСФО (IFRS ) 2 «Платеж, основанный на акциях» к долевым инструментам, предоставленным 7 ноября 2002 г. или до этой даты. Также приветствуется, но не требуется, чтобы предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), к долевым инструментам, которые были предоставлены после 7 ноября 2002 г. и переданы до более поздней из следующих дат: (а) дата перехода на МСФО (IFRS) и (b) 1 января 2005 г. Однако, если предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), решает применять МСФО (IFRS ) 2 к таким долевым инструментам, то оно может делать это, только если оно уже раскрыло для общественности справедливую стоимость этих долевых инструментов, определенную на дату измерения, как определено в МСФО (IFRS ) 2. Для всех предоставлений долевых инструментов, к которым не был применен МСФО (IFRS) 2 (например, долевые инструменты, предоставленные 7 ноября 2002 г. или ранее), предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS), все же должно раскрыть информацию, требуемую пунктами 44 и 45 МСФО (IFRS) 2. Если предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS), изменяет сроки или условия предоставления долевых инструментов, к которым МСФО (IFRS) 2 не применялся, то от предприятия не требуется применять пункты 26-29 МСФО (IFRS) 2, если изменение произошло до даты перехода на МСФО (IFRS).

D3 Приветствуется, но не требуется, чтобы предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), применяло МСФО (IFRS ) 2 к обязательствам, возникшим в результате операций платежей, основанных на акциях, которые были урегулированы до даты перехода на МСФО (IFRS) . Также приветствуется, но не требуется, чтобы предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), применяло МСФО (IFRS ) 2 к обязательствам, которые были урегулированы до 1 января 2005 г. Для обязательств, к которым применяется МСФО (IFRS ) 2, от предприятия, впервые применяющего МСФО (IFRS ), не требуется пересчитывать сравнительную информацию в той мере, в какой эта информация относится к периоду или дате до 7 ноября 2002 г.

Договоры страхования

D 4 Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), может применять условия переходного периода, содержащиеся в МСФО (IFRS ) 4 «Договоры страхования» . МСФО (IFRS ) 4 ограничивает изменения учетной политики в отношении договоров страхования, включая изменения, сделанные предприятием, впервые применяющим МСФО (IFRS ).

У словная первоначальная стоимость

D5 Предприятие может оценить объект основных средств на дату перехода на МСФО (IFRS) по его справедливой стоимости и использовать эту справедливую стоимость в качестве условной первоначальной стоимости на эту дату.

D6 Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS), может выбрать использование переоцененной согласно предыдущему ОПБУ стоимости объекта основных средств на дату (или ранее) перехода на МСФО (IFRS) в качестве условной первоначальной стоимости на дату переоценки, если на дату переоценки переоцененная стоимость была в целом сопоставимой:

(a) со справедливой стоимостью; или

(b) себестоимостью или амортизированной стоимостью согласно МСФО (IFRS), скорректированной для отражения, например, изменений в общем или специальном индексе цен.

D7 Исключения, описанные в пунктах D5 и D6, могут также использоваться:

(a) для инвестиционного имущества, если предприятие выбирает для использования модель учета по фактическим затратам согласно МСФО (IAS) 40 «Инвестиционное имущество» ; и

(b) для нематериальных активов, отвечающих:

(i) критериям признания, содержащимся в МСФО (IAS) 38 (включая надежное измерение первоначальной стоимости); и

(ii) критериям для переоценки, содержащимся в МСФО (IAS) 38 (включая наличие активного рынка).

Предприятие не должно применять данные исключения для других активов или обязательств.

D8 Предприятие, впервые применяющее МСФО, могло установить предполагаемую стоимость согласно предыдущим ОПБУ в отношении некоторых или для всех своих активов и обязательств, оценив их по справедливой стоимости на одну определенную дату, вследствие какого-либо события, например, приватизации или первичного открытого предложения акций.

(а) Если дата оценки является датой перехода на МСФО или более ранней датой, предприятие может использовать такую оценку справедливой стоимости, вызванную определенными событиями, в качестве предполагаемой стоимости для целей МСФО на дату такой оценки.

(b) Если дата оценки является более поздней датой по отношению к дате перехода на МСФО, но в течение периода, охватываемого первой финансовой отчетностью по МСФО, оценка справедливой стоимости, вызванная определенными событиями, может использоваться как предполагаемая стоимость, если происходят такие события. Предприятие должно признать соответствующие корректировки непосредственно в составе нераспределенной прибыли (или, в случае необходимости, в каой-либо другой категории капитала) на дату оценки. По состоянию на дату перехода на МСФО предприятие должно либо установить предполагаемую стоимость, применяя критерии, изложенные в пунктах D5-D7, либо оценить активы и обязательства в соответствии с другими требованиями, содержащимися в настоящем стандарте.

D 8 A В соответствии с некоторыми национальными требованиями бухгалтерского учета затраты на исследование и разработки нефтегазовых активов на этапах разработки или добычи учитываются в учетах затрат, которые включают все основные средства в рамках крупной географической области. Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRSs), которое использует такой учет в соответствии с предыдущими ОПБУ, может измерять нефтегазовые активы на дату перехода на МСФО согласно следующей основе:

(a ) исследования и оценки активов по сумме, установленной согласно предыдущими ОПБУ предприятия; и

(b ) активов на этапе разработки или добычи по сумме, установленной для учета затрат согласно предыдущим ОПБУ предприятия. Предприятие должно пропорционально распределить эту сумму на базовые активы учета затрат используя резервные объемы или оценку запасов на эту дату.

Предприятие должно проверить активы, связанные с разведкой и оценкой, а также активы, находящиеся на этапах разработки и добычи, на предмет обесценения на дату перехода на МСФО (IFRSs ) в соответствии с МСФО (IFRS ) 6 « Разведка и оценка запасов полезных ископаемых » или МСФО (IAS ) 36 соответственно, и при необходимости, сократить сумму, указанную в п.п. (а) или (б) выше. Для целей настоящего пункта, нефтегазовые активы включают только те активы, которые используются при разведке, оценке, разработке или добыче нефти и газа.

D8B Некоторые предприятия владеют объектами основных средств или нематериальных активов, которые используются или ранее использовались в операциях, подлежащих тарифному регулированию. Балансовая стоимость таких объектов могла включать суммы, которые были определены в соответствии с предыдущими ОПБУ, но не удовлетворяют критериям капитализации в соответствии с МСФО. В таком случае предприятие, впервые применяющее МСФО, может принять решение об использовании балансовой стоимости объекта согласно предыдущим ОПБУ на дату перехода на МСФО в качестве предполагаемой стоимости. Если предприятие применяет данное исключение к какому-либо объекту, оно не обязано применять указанное исключение ко всем объектам. На дату перехода на МСФО предприятие должно протестировать на обесценение в соответствии с МСФО (IAS) 36 каждый объект, в отношении которого используется данное исключение. В контексте данного пункта операции являются операциями, подлежащими тарифному регулированию, если они поставляют товары или услуги клиентам по ценам (то есть тарифам), установленным уполномоченным органом, которые вправе устанавливать тарифы, которые имеют обязательную силу для клиентов и разработаны с целью возмещения определенных затрат, которые понесло предприятие при предоставлении регулируемых товаров или услуг, а также получения номинального дохода. Номинальный доход может быть определен как минимальный уровень дохода или диапазон и не обязательно является фиксированным или гарантированным доходом.

Аренда

D9 Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), может применять условия перехода к новому порядку учета, установленные в Разъяснении КРМФО (IFRIC ) 4 «Определение наличия в соглашении договора аренды» . Таким образом, предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), может определить, предусматривает ли аренду соглашение, существующее на дату перехода на МСФО (IFRS ), на основе существующих на такую дату фактов и обстоятельств.

D 9 A Если предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS), сделало тоже определение того, предусматривает ли аренду соглашение в соответствии с предыдущими ОПБУ, как того требует КРМФО (IFRIC) 4, но не на ту дату, требуемой КРМФО (IFRIC) 4, то предприятию, впервые применяющему МСФО (IFRS), нет необходимости переоценивать это определение при применении МСФО (IFRSs). Для того, чтобы предприятие смогло сделать то же определение, предусматривает ли аренду соглашение в соответствии с предыдущими ОПБУ, это определение должно дать тот же результат, что и в результате применения МСФО (IAS) 17 « Аренда » и КРМФО (IFRIC) 4.

Вознаграждения работникам

D10 Согласно МСФО (IAS ) 19 «Вознаграждения работникам» предприятие может выбрать использование метода «коридора», при котором некоторые актуарные прибыли и убытки остаются непризнанными. При ретроспективном применении данного подхода от предприятия требуется разделить накапливаемые актуарные прибыли и убытки с начальной даты плана до даты перехода на МСФО (IFRS ) на признанную и непризнанную части. Однако предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS), может признать все накопленные актуарные прибыли и убытки на дату перехода на МСФО (IFRS), даже если оно использует метод «коридора» для последующих актуарных прибылей и убытков. Если п предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), принимает такое решение, оно должно применять его ко всем планам.

D11 Предприятие может раскрыть суммы в соответствии с требованиями пункта 120A(p) МСФО (IAS) 19, поскольку эти суммы определяются для каждого отчетного периода перспективно, начиная с даты перехода на МСФО (IFRS).

Накопленные разницы при пересчете в иную валюту

D12 В МСФО (IAS) 21 от предприятия требуется:

(a) признавать некоторые разницы от пересчета валют в составе прочей совокупной прибыли и накапливать их в отдельном компоненте капитала; и

(b ) при выбытии зарубежной деятельности реклассифицировать накопленную разницу при пересчете в иную валюту, относящуюся к этому иностранному подразделению (включая, там, где это применимо, прибыли и убытки по соответствующим хеджам), из капитала в прибыль или убыток как часть прибыли или убытка от выбытия.

D13 Однако предприятию, впервые применяющему МСФО (IFRS), не обязательно соблюдать эти требования для накопленных разниц при пересчете в иную валюту, которые существовали на дату перехода на МСФО (IFRS).

(a) накопленные разницы при пересчете в иную валюту для всех иностранных подразделений предполагаются равными нулю на дату перехода на МСФО (IFRS); и

(b) прибыль или убыток от последующего выбытия любой зарубежной деятельности не должен включать разницы от пересчета из одной валюты в другую, возникшие до даты перехода на МСФО (IFRS), а должны включать последующие разницы.

Инвестиции в дочерние предприятия, совместно контролируемые предприятия и ассоциированные предприятия

D14 Когда предприятие составляет отдельную финансовую отчетность, МСФО (IAS) 27 требует от предприятия учитывать инвестиции в дочерние предприятия, совместно контролируемые предприятия и ассоциированные предприятия:

(а) либо по себестоимости, либо

(b) согласно МСФО (I FRS) 9.

D15 Если предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS) измеряет такие инвестиции по себестоимости соглано МСФО (IAS) 27 , оно должно отражать такие инвестиции как одну из следующих величин в своем начальном отчете о финансовом положении по МСФО (IFRS):

(а) себестоимость, определенная в соответствии с МСФО (IAS) 27; или

(b) условная первоначальная стоимость. Условной первоначальной стоимостью таких инвестиций будет:

(i) их справедливая стоимость (определенная в соответствии с МСФО (I FRS) 9) на дату перехода предприятия на МСФО (IFRS) в его отдельной финансовой отчетности; или

(ii) их балансовая стоимость согласно предыдущим ОПБУ на эту дату.

Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS), может выбрать пункт (i) или (ii) для измерения своих инвестиций в дочернее предприятие, совместно контролируемое предприятие или ассоциированное предприятие , которые предприятие измеряет с использованием условной первоначальной стоимости.

Активы и обязательства дочерних предприятий, ассоциированных предприятий и совместного предпринимательства

D 16 Если первое применение МСФО (IFRS) дочерним предприятием происходит после применения их материнским предприятием, то дочернее предприятие должно в своей финансовой отчетности измерять активы и обязательства по стоимости, являющейся либо:

(a) балансовой стоимостью, которая была бы включена в консолидированную финансовую отчетность материнского предприятия, основанную на дате перехода материнского предприятия на МСФО (IFRS), если не было сделано никаких корректировок для целей консолидации и отражения результатов объединения бизнеса, в котором материнское предприятие приобрело дочернее; или

(b) балансовой стоимостью, требуемой остальными положениями настоящего МСФО (IFRS), определенной на дату перехода на МСФО (IFRS) дочернего предприятия. Эта балансовая стоимость может отличаться от той, которая описана в пункте (а):

(i) если освобождения, содержащиеся в настоящем МСФО (IFRS), приводят к измерениям, зависящим от даты перехода на МСФО (IFRS);

(ii) когда учетная политика, использованная в финансовой отчетности дочернего предприятия, отличается от использованной в консолидированной финансовой отчетности. Например, дочернее предприятие может использовать в качестве своей учетной политики модель учета по фактическим затратам согласно МСФО (IAS) 16 «Основные средства» , в то время как группа может использовать модель учета по переоцененной стоимости.

Подобный выбор возможен для ассоциированного предприятия или совместного предпринимательства, которые впервые применяют МСФО (IFRS) позже, чем предприятие, имеющее значительное влияние или совместный контроль над ними.

D17 Однако, если применение МСФО (IFRS) материнским предприятием происходит после применения их дочерним предприятием (или ассоциированным предприятием, или совместным предпринимательством), то предприятие должно в своей консолидированной финансовой отчетности измерять активы и обязательства своего дочернего предприятия (или ассоциированного предприятия, или совместной деятельности) по той же балансовой стоимости, что и в финансовой отчетности дочернего предприятия (или ассоциированного предприятия, или совместной деятельности), после корректировок для консолидации, корректировок в учете капитала и для отражения результатов объединения бизнеса, в котором материнское предприятие приобрело дочернее предприятие. Подобным образом, если применение МСФО (IFRS) материнским предприятием для его отдельной финансовой отчетности происходит после или до применения их для его консолидированной финансовой отчетности, то предприятие должно измерять свои активы и обязательства в одних и тех же суммах в обеих финансовых отчетностях за исключением корректировок для консолидации.

Комбинированные финансовые инструменты

D18 МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации» требует от предприятия с самого начала разделить комбинированный финансовый инструмент на отдельные долговой и долевой компоненты. Если долговой компонент более не существует, то ретроспективное применение МСФО (IAS) 32 приводит к раздельному отражению в капитале двух элементов. Первый элемент включается в нераспределенную прибыль и представляет накопленные проценты, аккумулированные в долговом компоненте. Другой элемент представляет собой первоначальный долевой компонент. Однако согласно данному МСФО (IFRS) предприятию, впервые применяющему МСФО (IFRS), не требуется разделять эти два элемента, если на дату перехода на МСФО (IFRS) долговой компонент более не существует.

Определение ранее признанных финансовых инструментов

D19 МСФО (IFRS) 9 разрешает классифицировать финансовое обязательство как финансовое обязательство, оцениваемое по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка (при условии, что оно удовлетворяет определенным критериям). Несмотря на это требование, предприятию разрешается классифицировать, на дату перехода на МСФО (IFRS), любое финансовое обязательство как оцениваемое по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, на эту дату, при условии, что данное обязательство удовлетворяет критериям, предусмотренным в пункте 4.2.2 МСФО (IFRS 9).

D19A Предприятие может классифицировать финансовый актив как оцениваемый по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, в соответствии с пунктом 4.1.5 МСФО (IFRS) 9 на основе фактов и обстоятельств, имеющихся на дату перехода на МСФО.

D19B Предприятие может классифицировать инвестиции в долевые инструменты, как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прочего совокупного дохода, в соответствии с пунктом 5.7.5 МСФО (IFRS) 9 на основе фактов и обстоятельств, имеющихся на дату перехода на МСФО.

D19C Если для предприятия практически невозможно (в соответствии с МСФО (IAS) 8) применить ретроспективно метод эффективной процентной ставки или требования по обесценению, указанные в пунктах 58-65 и AG84-AG93 МСФО (IAS) 39, справедливой стоимостью финансового актива на дату перехода на МСФО (IFRS) будет новая амортизированная стоимость этого финансового актива на дату перехода на МСФО (IFRS).

D19D Предприятие должно определить, не создаст ли применение порядка учета, представленного в пункте 5.7.7 МСФО (IFRS) 9, учетное несоответствие в прибыли или убытке, на основе фактов и обстоятельств, имеющихся на дату перехода на МСФО.

Измерение финансовых активов или финансовых обязательств по справедливой стоимости

D20 Несмотря на требования пунктов 7 и 9, предприятие может применять требования, изложенные в последнем предложении пункта B5.4.8 и в пункте B5.4.9 МСФО (IFRS) 9 перспективно в отношении сделок, заключенных на дату перехода на МСФО (IFRS) или после этой даты.

Обязательства по выводу объектов из эксплуатации, включенные в состав себестоимости основных средств

D21 В соответствии с Разъяснением КРМФО (IFRIC) 1 «Изменения в существующих обязательствах по выводу объектов из эксплуатации, восстановлению природных ресурсов и аналогичных обязательствах» определенные изменения в обязательствах по выводу объектов из эксплуатации, восстановлению природных ресурсов или аналогичных обязательств прибавляются к себестоимости актива, связанного с таким обязательством, или вычитается из нее; скорректированная амортизируемая стоимость актива амортизируется перспективно на протяжении срока его полезного использования. Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), не обязано выполнять эти требования в отношении изменений в таких обязательствах, которые произошли до даты перехода на МСФО (IFRS ). Если п редприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), использует это исключение, оно должно

(a ) измерить обязательство на дату перехода на МСФО (IFRS ) в соответствии с МСФО (IAS ) 37;

(b ) в той мере, в которой обязательство входит в сферу применения Разъяснения КРМФО (IFRIC ) 1, произвести расчетную оценку суммы, которая была бы включена в себестоимость соответствующего актива при первоначальном возникновении обязательства путем дисконтирования обязательства до этой даты с использованием наилучшей расчетной оценки исторической ставки (ставок) дисконтирования, скорректированной с учетом риска, которая применялась бы к этому обязательству на протяжении периода воздействия; и

(c ) рассчитать накопленную амортизацию по такой сумме на дату перехода на МСФО (IFRS ) на основе текущей расчетной оценки срока полезного использования актива, применяя политику амортизации, принятую предприятием по МСФО (IFRS ).

D 21 A Предприятие, применяющее исключение в пункте D 8 A (b ) (для нефтегазовых активов на этапах разработки или добычи, учитываемых в учете затрат, которые включают все основные средства в рамках крупной географической области в соответствии с предыдущими ОПБУ) должно вместо применения пункта D 21 или КРМФО (IFRIC ) 1:

(a ) оценить вывод объектов из эксплуатации, восстановление природных ресурсов и аналогичных обязательств на дату перехода на МСФО (IFRSs ) в соответствии с МСФО (IAS ) 37; и

(b) признать непосредственно в нераспределенной прибыли разницу между этой суммой и балансовой стоимостью этих обязательств на дату перехода на МСФО (IFRSs ), установленную согласно его предыдущим ОПБУ

Финансовые активы и нематериальные активы, учитываемые в соответстви с Разъеснением КРМФО (IFRIC) 12

D22 Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), может использовать переходные положения, изложенные в Разъяснении КРМФО (IFRIC) 12.

Затраты по займам

D 23 Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS ), может использовать переходные положения, изложенные в пунктах 27 и 28 МСФО (IAS ) 23 в редакции 2007 г. В указанных пунктах ссылки на дату вступления в силу заменяются на 1 января 2009 г. или дату перехода на МСФО (IFRS ) в зависимости от того, какая из указанных дат наступит позднее.

Передача активов от клиентов

D24 Предприятие, впервые применяющее МСФО, может применять переходные положения, изложенные в пункте 22 Разъяснения КРМФО (IFRIC) 18 « Передача активов от клиентов ». В данном пункте ссылка на дату вступления в силу подразумевает наиболее позднюю из следующих дат: 1 июля 2009 г. или дата перехода на МСФО. Кроме того, предприятие, впервые применяющее МСФО, может назначить любую дату до даты перехода на МСФО и применять Разъяснение КРМФО (IFRIC) 18 ко всем случаям передачи активов от клиентов, имевших место на указанную дату или после этой даты.

Пога шение финансовых обязательств долевыми инструментами

D 25 Предприятие, впервые применяющее МСФО, может применить положения переходного периода, изложенные в Разъяснении КРМФО (IFRIC) 19 «Погашение финансовых обязательств долевыми инструментами».

Тяжелая гиперинфляция

D 26 Если предприятие использует функциональную валюту, которая была, или является, валютой страны с гиперинфляционной экономикой, предприятие должно определить, подверглась ли валюта тяжелой гиперинфляции до даты перехода на МСФО (IFRS ). Это относится к предприятиям, которые использовали МСФО (IFRS ) впервые, а также предприятия, ранее использовавшие МСФО (IFRS ).

D 27 Валюта страны с гиперинфляционной экономикой подвергается тяжелой гиперинфляции, если имеет обе следующие характеристики:

(a) надежный общий индекс цен не доступен для всех предприятий с операциями и балансами в валюте.

(b) отсутствие взаимозаменяемости между валютой и относительно устойчивой иностранной валютой.

D 28 Функциональная валюта предприятия прекращает подвергаться тяжелой гиперинфляции на дату нормализации функциональной валюты. Это дата, когда функциональная валюта больше не попадает под определение одной или обеих характеристик, указанных в пункте D 27, или когда предприятие меняет функциональную валюту на валюту, которая не подвергается тяжелой гиперинфляции.

D 29 Если дата перехода предприятия на МСФО (IFRS ) приходится на дату нормализации функциональной валюты или после этой даты, предприятие может принять решение измерять все активы и обязательства, имеющиеся до даты нормализации функциональной валюты, по справедливой стоимости на дату перехода на МСФО (IFRS ). Предприятие может учитывать эту справедливую стоимость как условная первоначальная стоимость этих активов и обязательств в начальном отчете о финансовом положении по МСФО.

D 30 Если дата нормализации функциональной валюты приходится на 12-месячный сравнительный период, то сравнительный период может составлять меньше чем 12 месяцев, при условии, что полный комплект финансовой отчётности представляется на этот более короткий период.

Приложение Е
Краткосрочные освобождения от МСФО (IFRS)

Данное приложение является неотъемлемой частью настоящего МСФО ( IFRS ).

Освобождение от требования о пересчете сравнительной информации согласно МСФО (IFRS) 9 E1 В своей первой финансовой отчетности по МСФО (IFRS) предприятие, которое (а) принимает МСФО для годовых периодов, начинающихся до 1 января 2012 года и (б) применяет МСФО (IFRS) 9, должно представить сравнительную информацию, по крайней мере, за один год. Однако, нет необходимости в том, чтобы эта сравнительная информация соответствовала МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации» или МСФО (IFRS) 9 в случае если раскрытия, требуемые МСФО (IFRS) 7, относятся к статьям, попадающим в сферу применения МСФО (IFRS) 9. Для таких предприятий, только при применении МСФО (IFRS) 7 и МСФО (IFRS) 9, ссылки на «дату перехода на МСФО (IFRS)» означают начало первого отчетного периода по МСФО.

E2 Предприятие, которое решает представить сравнительную информацию, не соответствующую требованиям МСФО (IFRS) 7 и МСФО (IFRS) 9, в первый год своего перехода на МСФО должно:

(a) применять требования к признанию и оценке согласно своим предыдущим ОПБУ вместо требований МСФО (IFRS) 9 к сравнительной информации о статьях, попадающих в сферу применения МСФО (IFRS) 9.

(b) раскрыть этот факт вместе с основой, использованной для подготовки этой информации.

(c) рассматривать любые корректировки между отчетом о финансовом положении на отчетную дату сравнительного периода (т.е. отчет о финансовом положении, который включает в себя сравнительную информацию в соответствии с предыдущими ОПБУ), а также отчет о финансовом положении на начало первого отчетного периода по МСФО (IFRS) (т.е. первый период, который содержит информацию, соответствующую требованиям МСФО (IFRS) 7 и МСФО (IFRS) 9), как возникающие в связи с изменением в учетной политике и сделать раскрытия, требуемые в соответствии с пунктами 28(а)-(е) и (f)(i) МСФО (IAS) 8. Пункт 28 (f)(i) распространяется только на суммы, представленные в отчете о финансовом положении на отчетную дату сравнительного периода.

(d) применять пункт 17(с) МСФО (IAS) 1 для предоставления дополнительного раскрытия информации, когда соблюдение конкретных требований МСФО (IFRS) является недостаточным, чтобы позволить пользователям понять влияние конкретных операций, прочих событий и обстоятельств на финансовое положение и финансовые результаты деятельности предприятия.

Раскрытие информации в отношении финансовых инструментов

E 3 Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRSs), может применять условия перехода на новый порядок учета, прописанного в пункте 44 G МСФО (IFRS) 7.

Такие изменения включают реклассификации из нематериальных активов или в нематериальные активы, если гудвил не был признан согласно предыдущим ОПБУ в качестве актива. Это произойдет, если в соответствии с предыдущими ОПБУ предприятие ( a ) вычитало гудвил напрямую из собственного капитала или (b ) не учитывало объединение бизнеса в качестве приобретения .

Пункт Е3 был добавлен в результате принятия поправки к МСФО (IFRS ) 1 «О граниченное освобождение от представления сравнительных раскрытий в соответствии с МСФО 7 для предприятий, впервые применяющих МСФО », выпущенной в январе 2010 года. Чтобы избежать потенциального использования появившейся позднее информации о прошлых событиях и убедиться в том, что предприятиям, впервые применяющим МСФО (IFRSs IFRSs IFRS ) 7 « Улучшенные раскрытия в отношении финансовых инструментов ».

Пункт Е4 был добавлен в результате принятия поправки к МСФО (IFRS ) 7 «Раскрытие информации —передача финансовых активов », выпущенной в октябре 2010 года. Чтобы избежать потенциального использования появившейся позднее информации о прошлых событиях и убедиться в том, что предприятиям, впервые применяющим МСФО (IFRSs ) не был нанесен ущерб по сравнению с нынешними предприятиями, применяющими МСФО, Правление решило, что предприятиям, впервые применяющим МСФО, должно быть разрешено использовать те же условия перехода на новый порядок учета, которые разрешены для предприятий, подготавливающих свою финансовую отчетность в соответствии с МСФО (IFRSs ), которые включаются в поправки к МСФО (IFRS ) 7 « Раскрытие информации —передача финансовых активов ».

Ф К МСФО А 11

Практические аспекты МСФО (IFRS) 1 «Первое применение МСФО»

Примеры применения МСФО (IFRS) 1 «Первое применение МСФО»

1) ПРИМЕР - вступительный бухгалтерский баланс по МСФО

2) ПРИМЕР - ранее применяемые национальные правила

Ранее вы представляли отчетность в соответствии с российскими стандартами бухгалтерского учета.

Российские стандарты бухгалтерского учета являются вашими ранее применяемыми национальными правилами.

3) ПРИМЕР – отчетная дата

4) ПРИМЕР – промежуточная финансовая отчетность

Вы также готовите промежуточную финансовую отчетность за январь – июнь 2ХХ8 года. В ней содержится ясное и безоговорочное заявление о соответствии МСФО.

Вы применяете МСФО (IFRS) 1 при подготовке своей промежуточной финансовой отчетности.

5) ПРИМЕР – исключительно для внешнего пользования

Вы решили опубликовать отчетность по МСФО за 2ХХ8 год, содержащую сравнительные данные за 2ХХ3-2ХХ7 годы. В ней содержится ясное и безоговорочное заявление о соответствии МСФО. Подготовка промежуточной финансовой отчетности не осуществлялась.

Показатели за 2ХХ3-2ХХ7 годы получены из управленческой отчетности, которая рассматривалась только вашими директорами.

Ваша первая финансовая отчетность по МСФО – за 2ХХ8 год.

6) ПРИМЕР - учетная политика

Ваша учетная политика во все годы должна соответствовать той, которая применима к 2ХХ8 году.

7) ПРИМЕР - корректировки, возникающие в результате событий и операций до даты перехода на МСФО

В соответствии с ранее применяемыми национальными правилами вы осуществляли признание нематериальных активов, которые не признаются согласно МСФО.

Соответствующие корректировки учитываются в статье «нераспределенная прибыль», а соответствующая информация раскрывается.

8) ПРИМЕР – справедливая стоимость в соответствии с ранее применяемыми национальными правилами - 1

В соответствии с ранее применяемыми национальными правилами вы переоценили вашу недвижимость, используя независимую оценку. Вас проинформировали, что значения показателей на дату перехода на МСФО существенно не изменились.

Вы вправе использовать эти значения оценки в качестве предполагаемой стоимости согласно МСФО.

9) ПРИМЕР – компания впервые применяет МСФО позднее, чем ее дочерняя компания

В 2ХХ7 году ваша дочерняя компания впервые применила МСФО. В 2ХХ8 году ваша компания впервые применила МСФО.

При подготовке консолидированной отчетности вы используете те же самые значения балансовой стоимости активов и обязательств, что и дочерняя компания (в 2ХХ8 году), за исключением корректировок при консолидации, необходимых при подготовке консолидированной отчетности.

Дата перехода компании на МСФО – 1 января 2ХХ4 года, а новая информация от 15 июля 2ХХ4 года требует пересмотра расчетной оценки резерва на покрытие безнадежных долгов, сделанной в соответствии с ранее применяемыми национальными правилами на 31 декабря 2ХХ3 года.

Компания не должна отражать эту новую информацию в своем вступительном бухгалтерском балансе по МСФО (если только расчетные оценки необходимо скорректировать из-за различий в учетной политике, или выявлены случаи, когда факт ошибки может быть объективно подтвержден).

Напротив, компания должна отразить эту новую информацию в своем отчете о прибылях и убытках (или, при необходимости, иных изменений капитале) за год, оканчивающийся 31 декабря 2ХХ4 года.

В июне 2003 года Правление Совета по МСФО опубликовало новый стандарт МСФО (IFRS) 1 «Первое применение МСФО». Он заменяет ПКИ (SIC) 8 «Применение МСФО впервые в качестве главной основы учета». Объекты хозяйственной деятельности обязаны применять этот стандарт, когда финансовая отчетность согласно требованиям МСФО впервые представляется за период, который следует после 01.01.2004 г. Также одобряется более раннее использование МСФО (IFRS) 1.

Почему нужно принимать IFRS 1?

1. Формирование финансовой отчетности согласно предсказаниям ПКИ (SIC) 8 «Применение МСФО впервые в качестве главной основы учета» касательно ретроспективного применения всех международных стандартов сопутствуется неоправданно высокими расходами.
2. Количество компаний, которые внедряют МСФО, неуклонно увеличивается. Соответственно появилась необходимость удовлетворения потребности более детального указания информации о порядке формирования финансовой документации по международным стандартам.

Отличия МСФО (IFRS) 1 «Первое применение МСФО» от ПКИ (SIC) 8 «Применение МСФО впервые в качестве главной основы учета»

Данный стандарт более удобный в пользовании и приносит большую эффективность от использования его во время составления финансовой отчетности по международным стандартам. Преимущества:

1. МСФО 1 «Первое применение МСФО» разрешает осуществлять добровольные и обязательные исключения из ретроспективного применения предсказаний международных стандартов для всех пользователей финансовой документации.
2. Данный документ предполагает уточнения по поводу применения организацией самой последней версии международных стандартов финансовой отчетности для всей информации в финансовой документации, в том числе сравнительной.
3. Этот стандарт устанавливает добавочные условия предоставления финансовой информации, которые раскрывают следствия внедрения.

Цель МСФО (IFRS) 1

Цель - обеспечение представления организацией в ее финансовой отчетности, впервые подготовленной по МСФО, высококачественной информации, которая:

• прозрачна для пользователей и позволяет проводить сравнения по всем представленным периодам;
• является отправным базисом для последующего ведения учета в соответствии с МСФО (обеспечивает приемлемую отправную точку между национальными стандартами и МСФО);
• может быть получена с достаточно адекватными затратами, соотносимыми с полученными выгодами (затраты на подготовку не превышают выгоды для пользователя).

Основные положения МСФО (IFRS) 1

1. Применение всех требования всех стандартов и толкований в случае прямого и безоговорочного заявления в соответствии с МСФО.
2. Признание, списание, переквалификация и переоценка всех активов и обязательств в соответствии с требованиями МСФО при формировании вступительного баланса по МСФО.
3. Ретроспективное применение требований МСФО во всех случаях, кроме исключений, содержащихся в стандарте.
4. Перспективное применение требований МСФО в редких случаях высоких затрат, неадекватным выгодам, и в случаях необходимости вынесения суждений задним числом.
5. Раскрытие эффектов изменения финансового положения, финансовых результатов и денежных потоков в результате применения новых стандартов.

Когда компания обязана применять МСФО (IFRS) 1?

Компания должна применять стандарт в случаях, если составленная финансовая документация за предыдущий наиболее поздний период:

• была составлена согласно требований национальных стандартов, отличающихся от международных;
• соответствует всем условиям применения МСФО, но без явного и беспрекословного утверждения об этом факте;
• была сформирована со специальным утверждением о некотором сходстве с международными стандартами;
• была сформирована согласно национальных и некоторых (но не всех) международных стандартов;
• отвечала национальным стандартам и являла собой сопоставление некоторых показателей в подобными, которые получены с использованием МСФО.

МСФО (IFRS) 1 применяется также, если компания:

• формировала финансовую документацию по МСФО для внутреннего учета, не показывая ее управленцам и прочим пользователям;
• составляла не подробный набор финансовой документации согласно требованиям международных стандартов (в целях консолидации);
• не формировала финотчетность за предыдущие периоды.

МСФО (IFRS) 1 не применяется

Если компания на более ранних периодах демонстрировала финансовую отчетность, которая ясно и безоговорочно соответствовала международным стандартам и:

1. решила не предоставлять финансовую документацию по национальным стандартам;
2. решила устранить особое предписание в отчетности о том, что национальные СБУ отвечали ранее применявшимся международным стандартам;
3. аудиторское заключение содержит не согласие аудитора с подобным заявлением.

Если вы только собираетесь изучать МСФО, добро пожаловать! Наш курс